CIMA：管理会计＂价值观＂的创新与发展

　一、管理会计"价值观"的创新 

　　管理会计"价值观"的创新源于企业环境变化和企业生命周期影响。从环境角度看，知识经济社会的到来，以及科学技术的推动和不断创新企业管理方法的内在要求促使企业管理会计"价值观"发生深刻的变化。从生命周期角度看，企业要素生命周期、企业发展以及企业竞争的周期等，促使管理会计产生新的价值思想与方法。概言之，管理会计"价值观"的创新由以下概念组合而成: 

　　1.顾客价值。顾客价值是顾客所得(顾客实现)和顾客所弃(顾客牺牲)之间的差额。着眼于顾客价值意味着管理会计系统要同时提供顾客实现和顾客牺牲的有关信息。收集有关顾客牺牲的信息意味着收集公司外部的信息。概括地说，管理会计目的就是要从为顾客提供产品转向为顾客创造价值，这是现代管理会计区别于传统管理会计的一个重要特征。为顾客创造价值包括两个方面，一是体现在企业商誉等无形资产中的价值。如企业在顾客心目中的信誉和可靠性等。二是有形的价值。即通过降低顾客成本，提高顾客收益，使顾客获得更多实实在在的利益。因此，企业家应该把眼光从关注市场份额转向促进公司价值增长，即努力增加顾客价值。 

　　2.价值链。价值链是开发、生产、营销和向顾客交付产品与劳务所必须的一系列作业的价值。强调顾客价值，要求企业经营者以顾客为中心分析价值链中不同作业的性质。现代管理会计系统必须跟踪分布于价值链中的各种作业的有关信息。开发能反映顾客满意程度的各类财务指标和非财务指标。传统的价值链分析主要是从定性的角度展开的。近年来，一种基于定量分析视角的利润库分析法逐步形成。它让企业管理者从整个行业价值链的视点看企业在行业价值链中的位置和在利润库中的份额、从利润的分布看其他行业价值链申有利可图的价值活动、从发展的视点看行业利润库的未来趋势，从而重新了解自己、重新审视市场，在市场中看准方向、站准位置，根据自身实力来确定企业发展战略。管理会计中的利润库价值观，有助于企业了解本行业利润的分布现状;分析和预测行业利润库的变迁;分析其他行业，寻找发展机会。 

　　3.核心能力。核心能力是企业获得长期稳定的竞争优势的基础，是将技能、资产的运作机制有机融合的企业自我组织能力。管理会计中核心能力的"价值观"要求企业摆脱以往仅将有效经营作为企业发展战略的误解，而谋求竞争性的企业核心能力(即竞争战略)。竞争战略的主要精华是深思熟虑地选择一整套独特的竞争活动。战略的竞争优势来自它的活动的合适性，且互相加强的方法。这种方法可以创造出一条坚固的"链条"，把效仿者拒之门外，这就是核心能力在管理会计中的体现。正确确定公司竞争战略的关键是反复比较客户需求、资源等各方面的情况，然后慎重作出系统的选择，系统地策划公司的经营活动。因此，选择战略的能力，也是管理会计中的一种价值观。 

　　4.价值资源规划。网络经济发展推动着企业资源规划的发展，管理会计中的"价值资源规划"具体包括四项内容，即重振企业活力 (revitalization)，重建组织结构(restructuring)，重新进行战略规划(reframing)和重启新生(renewal)。我们认为，我国企业价值资源规划要能够体现以下儿个方面的要求，即优化企业管理体制，改善财务职能，强化财会工作的造血机制，增强企业的抗风险能力，提高企业的盈利能力、偿债能力、营运能力和发展能力。从内容上看，管理会计的价值资源规划主要可以概括为两方面:一是会计组织结构与制度的再生。具体包括企业流程的再造、会计地位的重新定位、财会人员的价值认定，以及国家与企业之间的制度安排;二是财会机制再生。具体包括融资机制再生，投资机制再生和收益分配机制的再生等内容。为此，企业管理发展要适应上述会计管理新机制的需要，以资金管理为中心设计一套有助于资本迅速流动、资本结构优化组合、资本不断增值的财务效绩评价指标体系，以促进现代企业管理的科学化。目前，管理会计中涉及价值资源规划的时尚概念是企业资源规划(ERP)。ERP系统*5的功能在于，能够以最快的速度提供产品或劳务，以满足顾客的需要，其基本思路是:先估计销售量，再拟定生产计划，通过有效率地运用资源，使最低的成本发挥*6的效率。ERP系统不仅用于预算的编制，还需要将每天的营运资料及时归类整理，使管理者随时掌握企业的营运状况，并通过拟定相应的策略来提高企业竞争力。对于全球经营的跨国公司来说，经营者要想即时掌握企业信息，ERP系统可以说是a1的全方位解决方案。 

　　二、管理会计"价值观"的发展 

　　近年来，全球性的竞争压力迫使众多企业对其经营方式作出重大变革。这种变革为管理会计创造了一种新的环境。随着环境的改变，传统的管理会计系统显得不再适用，取而代之的是能提供更精确、更详细的成本分配信息的现代管理会计系统。管理会计"价值观"的发展，表现在以下几个方面。 

　　1.管理会计与财务会计的统一。随着人们进入21世纪的知识经济时代，顾客的消费需求正日趋个性化。为此，企业必须自觉地以满足顾客需求为指导，必须改变过去以销售和盈利为主导的战略和文化定位，花大力气在某种业务中争取*5的价值份额。必须注重企业能力的培养，从产品、服务转向企业规划。从提供会计信息这个角度看，最明显的一个标志是:外部财务报告与内部财务报告谋求融合。1994年美国注册会计师协会特别委员会的詹金斯报告要求揭示上级经营者实施经营之际所用的信息。接受这种建议的FASB着手分部信息揭示的改革，并具体地体现在作为FAS131号(97年6月)的准则上，其中要求经营者在资源投人的决策和业绩评价方面与所利用的单位保持一致。这些转变预示着传统管理会计的价值观正在发生革命性的变化。 

　　2.财务评价与非财务评价的统一。管理会计价值观的创新促进了财务信息与非财务信息的统一。会计信息的披露不能局限于财务信息，还需要揭示与企业经营环境和竞争状况相适应，且反映行业发展动向的非财务信息。过去注重对财务定量信息的揭示，然而仅靠这样的信息，未必能够分析得出主业(核心业务)该怎样营运下去，也分析不出给企业长期价值创造带来影响的具体因素。目前增加对非财务指标的披露已成为会计界的一项重要研究课题，并成为改进财务报告和制定企业长期发展规划的一个显著发展趋势。在英国IACEW和ICAS于1991年发表的研究报告一一《财务报告的未来模式》中，将企业内部管理使用的信息，有关衡云企业目标执行情况的信息，有关企业未来发展计划以及未来发展计划中可动用资源方面的信息等非财务指标也列人应披露的财务信息之中。英国的CIMA前任会长布罗姆威奇和比希曼尼两教授在1989年以CIMA队组织名义共同发表一份题为《管理会计:发展而不是革命》的调研报告，特别强调了产品质量、新产品的设计与开发、市场需求情况、市场占有率、生产能力的利用程度、交送货率、机器完好率、设备利用率等非财务指标的重要性。 

　　3.网络经济手段与管理会计方法的融合。随着信息技术的发展，企业内外部环境发生了根本性的变化。在外部，企业越来越多地通过网络从事各种商业活动以及进行经济信息的交流;在内部，网络技术的运用，也正在改变人们对生产经营概念的理解。它使得生产与信息关系更密切，产品开发活动更多地是一个把市场机会和技术可能性数据转换成商业化的生产过程，因此，生产活动成为有效获取数据、处理信息，并a1配置企业技术资源和财务资源的信息活动过程。网络经济的发展促进了管理会计价值观的转换，一个最显著的特征是:未来信息和预测信息的结合。传统条件下要实现这两者的结合无论在主观还是客观上都是不现实的，且也不符合成本效益原则，而网络、信息技术改变了人们传统的价值观。不言而喻，现行的公开揭示体系是以过去的信息为主体的。但在知识经济时代企业面临的环境将越来越复杂化，对此企业的将来并不是过去事物发展的延伸。即预测企业的未来状况以及未来现金流量依靠过去的信息是十分不充分的。现行的公开信息揭示面向顾客将变得大范围和长远性。可以说，这种认识是网络经济条件下管理会计价值观的一个重要特征。 

　综上：管理会计"价值观"的转换促进了我国企业实践的发展，也给管理会计理论研究提供了新的发展契机。当前，企业组织机构扁平化、管理行为敏捷化、管理活动层次化等客观现实冲击着管理会计的传统价值观念，大大促进了管理会计价值思维及理论体系的更新。如何将管理会计的这些价值概念及发展规律应用于我国企业，将成为今后管理会计研究的一项重要课题。