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CMA实务：如何做计划预算(二)

来源：高顿网校 2015-04-27

　　三、零基预算、增量预算和全面预算

　　前面我们花了很多的篇幅讲如何为一个新开业或者还在创业阶段的公司做一个预算，或者说是一个中长期的规划。从预算的方法上讲，这叫做“零基预算”（Zero Based Budgeting, 简称ZBB），既没有任何基数的预算。或者说，可以参考的基数、历史数据很少，制作者必须根据自己的经验和判断，加上对周围环境变化的预期来做预算。这对于财务人员有很大的挑战性。

　　让各个部门一起参与预算的过程，对于零基预算尤其重要。在很多企业，财务人员可能是预算项目的[*{c}*]者。但很多业务人员就会以为，预算就是财务的事情，和我无关。要改变这样的局面，财务人员应该尽量让更多的业务部门参与预算的制作过程。让更多对行业有经验的人贡献他们的想法和判断。同时，在预算成形过程中，还要让各个部门自己“认领”各自的预算，让他们觉得自己才是预算的“主人”，这样，做出来的预算才会有人看，有人执行。不然的话，就是废纸一张。而且，到最后大家也会说，这个预算是财务部凭空想出来的，跟我有什么关系？

　　和零基预算相对的，是叫做“增量预算”（Incremental Budgeting）。增量预算的重点在于找出财务报表各个项目的变动值。注意，这里说的“变动值”不是只能增加不能减少。虽然名称叫“增量预算”并不是说只有增加。

　　增量预算方法主要适用于那些业务模型比较成熟的企业。在做预算的时候，企业已经有3-5年的全面财务资料作基础，如果没有什么大的改变，就只要加减可能出现的变化就可以了。

　　当然，ZBB和Incremental可以同时使用。比如说，一个企业有两个事业部，已经非常成熟，但明年准备再发展一个新的事业部，几乎相当于是一个完全新的公司。这样就可以同时使用两种方法来做预算，然后将结果在合并起来。除此外，如果企业有一些新的投资项目或新的产品线等，都可以用ZBB的方法先做出项目预算，然后再跟现有业务的Incremental budget相加就可以了。

　　增量预算通常要考虑下个年度很多的变化因素，这里仅随便举一些例子。它们很可能包括：

　　（一）影响销售额变化的因素：企业拓展新的销售渠道增加销量、在原有的品种基础上增加新的品种、销售单价改变、销售方式的改变等。

　　（二）影响产品销售成本的因素：原材料涨价、工人生产效率提供、原材料或生产设备的来源方式、渠道改变等。

　　（三）影响费用的因素：通货膨胀、公司组织结构变化、人员变化、公司搬家到新的地方、公司有新的投资融资等行为。

　　（四）影响资产变化的因素：赊销条款改变（应收账款）、公司决定投资其它项目（长期投资）、引进新设备（固定资产）等。

　　（五）如果公司的资产增加了，势必有负债或者权益的增加。资产负债表右边项目的变化，要看企业希望采取什么样的方式来融资或者吸引资金。同时，这些变化，还会影响到财务费用的增减。

　　另外，整个预算是一个相互钩稽的整体。虽然我们最后看到的只有三大报表：利润表、资产负债表、现金流量表，但实际上要做的基础工作很多很多。简单一点说有以下几个方面：

　　（一）销售部门先做销售预算，根据销售预算，生产部门作生产预算，采购部门再根据生产预算作出采购预算，而运输、仓储部门再根据采购预算做物流方面的计划或预算。这样才可以作出销售额、产品销售成本的数字放入利润表。然后再根据我们上面提到过的方法，计算出期末存货量、应付帐款等放入资产负债表。

　　（二）人事部门根据生产规模、销售规模等方面的因素，作出人头数和招聘数的计划，再根据每个人可能的薪水水平、每年的通胀水平等计算出人员成本费用。其中，成本费用进利润表。如果工资是先提后发，别忘了贷方要放在资产负债表的应付工资、应付福利、应交税金等科目。

　　（三）市场部门根据销量、单价、产品品种等信息，结合企业文化、目标、价值观等因素，制定市场推广计划，计算出市场费用预算，进入利润表。

　　（四）业务拓展部门、生产部门、行政管理部门等要制定资本性支出的方案。要不要设立新的事业部门，要采购怎样的设备，是不是要引进新技术扩大再生产，有没有扩大办公室或装修的计划等。实打实的设备、资产进入资产负债表的固定资产、在建工程、递延资产。相应的折旧、摊销进入利润表。当然，资本性支出还要进入现金流量表的“投资活动现金流量”。

　　（五）司库或对外投融资部门要根据利润表预算、资本性支出预算的大致情况，制定投融资的计划。有多余资金可以投资的，投资项目放在资产负债表，以及现金流量表的“投资活动现金流量”中。如果需要融资的，融资金额放在资产负债表的负债或权益，以及现金流量表的“筹资活动现金流量”中。另外，投融资涉及的投资收益或利息支出，要放在利润表当中，还要放在现金流量表的适当科目。

　　（六）各个部门对本部门可能发生的费用作出预算。其中：工资、福利、折旧/摊销已经有了。各个部门的预算主要是集中在本部门的费用，比如差旅费、通信费、文印费等。

　　通过这样的一个大致过程，是不是所有的资产、负债、权益、收入、成本/费用、利润都已经差不多有了？各个部门也用不同的方式参与了预算制定的过程。而且，在整体预算中各个分部预算项目的钩稽关系也很明显。

　　最后，财务部需要做的工作是，汇总并且适当平衡各大报表的预算，同时，计算出税收等方面的数据。成本费用等还需要在不同部门不同产品或项目之间进行分摊。计算一些关键性的指标（KPI）给老板审查。之后，可能还需要几个来回，让每个部门修改预算，然后再汇总再修改，直到预算相对比较完美为止。

　　四、把不确定变成利润

　　以前看过一本书叫做：Profiting from Uncertainty. 讲的就是怎样在计划预算中将不确定性转变成可以预见的利润。我觉得这个题目不错，所以就拿来做这个章节的小标题了。

　　（一）不确定性和风险

　　企业的经营为什么有风险？这是因为所有的决策都是根据预算来决定的，而所有预算又取决于不同程度的不确定因素。人类对未来的预知是极其有限的，我们不可能知道未来的几个月、一年，或者几年后会发生一些什么事情。更何况有很多事情是我们无法控制的，比如说市场条件的变化，汇率的变化，人们观念的变化等等。

　　举一个很简单的例子，我们在1995年前做公司的10年计划时，完全不会想到没过几年，互联网对商业模式、经营模式、消费观念以及人们的日常生活产生如此之大的影响。再说的具体些，我们那时肯定不会想到，在不用开设实体店铺的情况下，可以在网络虚拟商店里销售产品，不但可以卖给本地本国的客户，还可以将产品卖给许多国外的客户，从而增加一大块的销量。我们那时也不会想到在市场费用中间要预估一块电子媒体的促销和广告费用。甚至不会想到发coupon还可以通过email，而根本不需要印刷费用和派送人员成本。如此等等。

　　那么，又有哪些因素是在预算时无法确定的呢？或者说，有哪些因素会在日后发生从而使我们对业务的预先判断变得不太肯定呢？

　　用比较文绉绉的话来说就是：经济学意义上的不确定性。比如：经济周期的变化、难以定义的概念、无法计量的要素等。其实也就是我们通常说的，市场环境的变化引起的收入和成本的变化；特定的环境变化导致资产价值的变化；汇率、税率、利率、通胀等外部因素的变化；社会因素变迁导致人们消费习惯、观念的变化带来的不利影响等。还有企业管理方面的不确定性，尤其是人为的因素是最不能确定的。

　　但是，如果过分的强调不确定性，那么预算就没有办法做了。因为不确定性是不可以计量的。会计讲的是“货币计量”的原则，不能计量的东西在报表上是没有办法反映的。但也不是完全没有解决的办法，在经济学上，“风险”是可以计量的。那么，怎样让不确定性变成可以衡量的风险呢？

　　而从会计概念上来说，风险大致体现为以下一些形式：营业收入中的“水分”、营运成本增加的潜在可能性、利率和汇率变化引起的汇兑损失和财务费用增加、短期投资的减值、不良存货的计价、陈旧设备的重估和减值、长期投资的不实、土地的重估增减值、未决诉讼、承诺事项、环境负债与成本、期后事项、或有负债等等。

　　（二）将不确定性变成数字

　　而我们用于衡量风险，评估风险影响的方法其实也很多。归纳起来主要有：

　　假定情景计划

　　或有事件计划

　　推断预测

　　敏感性分析

　　情景模拟

　　决策树

　　这些相关的概念我在这里就不赘述了，大家可以自己去翻看一些管理会计类的书籍。这些方法的基本理念都是差不多，就是将可能发生的事件、发生有关事件的时点和先后顺序、发生事件的可能性大小（即：概率），以及这些事件的财务影响（financial impact）高低等预测出来，通过以上因素的相互组合计算，将不确定性数字化，然后放到相应的报表项目里。再复杂再难预测的事件，通过这样的推断和模拟分析，都可以最终化成数据，变成可以衡量的结果（最终体现为利润的减少、现金流的减少、资产的贬值、投资的增加、回报率的降低等）。

　　有些同学可能会说，这些未知的事件太复杂了，我们怎样来预测、推断呢？我在这里教大家一个模式，将复杂问题简单化。大致的步骤是：

　　．分解：将复杂的问题分解成一些相互关联的小问题、小事项，分步逐个地进行推断、模拟、预测。再将他们合并起来。

　　．假定：大胆假设，小心求证。

　　．常识和经验：再复杂的问题都有一定规律，所以要依靠一些基本常识、已知事实和以往的经验。

　　．估算：将风险化成数字的过程很痛苦，需要会计师有很好的职业判断力。适当时，可以借助一些数学模型、EXCEL报表工具、财务软件等。

　　我们不是为了计算风险而去计算它。关键是，我们认识到了风险的所在及其对投资回报的相应影响，我们就应该要考虑怎样去尽量避免或降低风险对财务结果的影响。甚至，在控制风险的同时能够将不利因素转换为有利因素就更好了。因而，有时我们在考虑风险的影响是可以略微保守一些，将有可能的不利影响计算的大一些。这样，以后如果没有发生该事件，当然*4（因为我们“捡回”了一块利润）。就算该事件真的发生，如果其不利影响比我们预估的要少，我们也会感到高兴。即使该事件的实际影响大于我们的预估，但至少我们已经预估到了一部分损失，总归比完全没有好吧。

　　当然，预算不可能十全十美，我们要尽量做到*4，就像前面说的according to the best of our knowledge。但，总还是会有缺失。所以，我们有时还可以在罗列数字之后加上一些文字描述，对于可能发生的无法衡量的不确定性和当前认知的局限性加以说明。

　　感谢大家半年来对这个系列的关注！我这个有关预算的系列准备就写到这里告一段落了。原本想再写一个章节叫做“利用预算实现组织目标”。其实，主要是讲如何用预算的方法来提供决策支持。这方面的内容很多，一两个章节的篇幅很可能是挂一漏万。我考虑了一下，决定将其单独写一个系列。可能我会结合绩效管理和财务分析方面的内容一起来写。到底怎样，还没有完全想好。大家给我点时间思考整理一下，等明年有空的时候，我再开始慢慢的写。

　　我认为我已经把预算的实务操作部门基本上都覆盖到了。所以，就可以告一段落了。至于怎样利用预算工具来帮助战略决策、财务分析、绩效评估等，那应该是另外一个话题。所以，我想我会认真整理一下思路，再写一个系列。

　　另外，有关全面预算管理、预算和财务控制的关系、预算体系（制定、执行、调整、反馈、监控）等，都是一些很理论化的东西，在许多书本中都可以找到，我在这里就不说了。

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