内部审计绩效评价模式

　　(一)内部审计绩效评价体系的早期探索
　　对于如何构建一个指标体系来评价现代内部审计绩效的思考，始于20世纪8O年代。在IIA1988年资助的报告中，几位研究人员首先研究了内部审计师在组织中的地位，内部审计对组织的贡献或内部审计的效益、内部审计的内部业绩评价和外部业绩评价原则，提出了衡量内部审计机构有效性的数量性标准、质量性标准、反馈性标准。William．E．Perry(1988)提出提高内部审计生产力必须坚持的l0大原则，包括建立一个良好激励奖惩制度、建立一套科学的业绩考核标准以及一个可以计量的、明确的、工作结束后可以客观评估的审计目标；同时，提出内部审计绩效指标体系，如成本收益率(审计收益／审计成本)、审计发现的单位成本(审计成本／审计发现数)、审计建议采纳率(审计建议被采纳数／审计建议数)、审计人员异动率(审计人员离职数／审计人员数)、业务受审率(受审业务总量／企业业务总量)、审计费用率(审计预算／总资产内或总收入)、审计技术进步率(本年审计技术水准／去年审计技术水准)、审计价值满意度等。Comas(1996)建议内部审计的绩效评价应该综合反映六个方面的信息：*9，效率，即实际产出和期望产出的比较；第二，效果，即计划资源和实际使用资源的比较；第三，质量，即客户满意度；第四，生产效率，即产出和投入的比率；第五，工作生活的质量，即工作的满意度；第六，创新，即适应变化的能力和措施。Dudley，Plumly和Knobloch(1999)则描述评价内部审计绩效的一个简单框架，主要由信息提供、内部业绩、客户满意度三个维度构成评价指标。其中信息提供是指被审计部门向审计组提供的信息；内部业绩与审计过程中的关键检查点相联系，包括及时性、符合最后期限等指标；客户满意度则通过一个在最终报告提交后的一个月内发放的审计质量问卷来收集来自于客户的正式反馈信息，同时也使用非正式的客户反馈。此外，IIA (1997)和Ziegenbuss(2000)也都提出相应的内部审计绩效评价指标体系。
　　王光远(2002)在总结国外学者对内部审计业绩评价方式的基础上，提出将内部审计的作业分为防卫性作业、建设性作业、一般性作业和与外部审计师的协调4大部分，指出需要从这4个方面制定评价指标。其中，评价防卫性作业的业绩着重于内部审计机构完成任务的效率与程度，包括揭发舞弊、防止资产的浪费和盗窃、发现记录资料中的重大错误、减少政府的处罚、其他作业活动及时避免控制疏漏的或有损失者；评价建设性作业的业绩着重于获取效益的评估，包括增进利益或成本降低，而不论其为有形或无形，包括审计活动是否降低制造及销售成本或资本支出成本、审计活动是否使已耗成本获取较大之收获、审计活动是否改进对外合约的条款而增进组织利益、审计活动是否保证内部控制的增进收入从而保障组织利益、审计活动是否增进新收入来源的拓展以及其他综合性利益；评价一般性作业的业绩包括审计报告的质量能否符合管理当局或董事会的要求、被审计单位对审计报告内容的反J立与接受程度、与审计部门人员个别接触时的观察、审计报告与其他行动的及时性和准时性、内部审计机构是否能成为组织培养高层主管人员的源泉；评价与外部审计师协调的业绩包括内部审计能否节省外部审计师的审计费用和审计时间、外部审计师对应用内部审计师资料的反映、外部审计师能否信任并利用本组织内部审计机构作深入的审计。这为内部审计业绩评价指标的设置提供了一个很好的方向，但并没有提出具体的指标。唐玉、周伟(2004)认为，内部审计绩效考核内容表现在三个方面：合规性，评价内容主要考察内部审计活动是否遵循了既定的政策和程序有效性，评价内容主要考察内部审计活动的效率，内部审计是否迅速有效；效益性，评价内容主要考察开展内部审计活动为组织带来的价值情况。
　　(二)基于战略目标的内部审计绩效评价体系构建
　　以上学者或机构提出的绩效评价指标虽然是在对全球内部审计机构广泛调查或者科学研究的基础上形成的，但并没有阐明评价指标之间的相互关系以及评价指标与组织战略目标之间的联系，评价指标体系缺乏系统性。
　　Stanley Alan Farmer(2004)则在这方面进行了有益的探索，在对内部审计绩效评价的理论研究和实践调查的基础上，通过与以往内部审计绩效评价实践的比较，提出了一个内部审计绩效评价的框架。他认为，内部审计绩效的基础是审计章程，内部审计绩效可以从质量、范围、产出三个角度考核，比如质量可以用对审计章程的遵守、范围可以用完成审计计划的数量、产出可以用客户满意度等指标来衡量。
　　当然，至于具体选择哪些指标，需要根据不同的组织或者组织的不同发展阶段来决定。这样能够让不同水平的内部审计机构使用这个框架，并且框架可以随着内部审计的发展而不断变化。
　　20世纪八九十年代，经济增加值(EVA)、平衡计分卡(BSC)等业绩评价工具出现，为内部审计绩效评价研究打开了一道新的大门。借助于这些新的业绩评价工具，可以将内部审计绩效与组织战略目标有效链接。刘玉艳(2006)认为，内部审计绩效考核的客体是内部审计整体而不是个体，应当通过采用EVA的评价逻辑来构建内部审计的绩效考核体系，即通过计算内部审计带来的收益，减去其耗费的资源价值来计算内部审计机构的EVA。
　　内部审计的收益表现在三个方面：评价和改善组织的风险管理带来的收益、评价和改善投资项目带来的收益、评价和改善组织管理过程的有效性带来的收益；内部审计成本表现为与审计活动相关的各项资源耗费和支出。当EVA大于零时，表示内部审计机构达到了增加组织价值的目的，EVA的值越大，内部审计机构的效率就越高，绩效就越好。普华永道会计师事务所在评价内部审计绩效时使用了平衡计分卡这一方法，开发出包括定量指标、客户服务、行业知识、人员发展、技术开发和创新六个维度的平衡计分卡业绩评价系统，将内部审计的数量业绩指标与其价值驱动因素结合起来。与此同时，这也掀起了在这一方面开展研究的新浪潮。于光远(2002)、赵红英(2006)都对如何借助平衡计分卡构造内部审计绩效评价体系进行了探讨。卫晓玲(2004)提出的参与式内部审计业绩评价，首先强调现代内部审计方式的精髓是参与式审计，即在整个审计过程中及时地反馈信息，与其他部门共同分析问题，一起探讨改进的可行性措施以及进一步的行动计划，从而充当经营管理人员加强内部控制、改善经营管理、完成所负经济责任的参谋和助手；此外还利用平衡计分卡的模型，从顾客、财务、内部业务流程、学习与成长四个维度提出内部审计业绩评价指标。邹玮(2007)将平衡计分卡的观念结合到内部审计绩效评价中，给出的内部审计机构的平衡计分卡框架主要包括客户指标、内部流程指标以及创新及技能等，侧重业绩评价在不同的利益相关者之间的平衡，先行指标和滞后指标之间的平衡。韩晓梅(2009)将Ziegenfuss(2000)的25项指标按照平衡计分卡的方式分为董事会及审计委员会、管理层及被审计单位、内部审计流程、创新和学习四类，同时添加外部审计师这一维度，最终构成有五个维度组成的平衡计分卡评价指标体系，利用层次分析法对各个指标进行赋权，并计算出内部审计的综合评分。