CIMA考试辅导：现代管理会计的“三线合一”

　　管理会计到底是什么?有人说管理会计是“管理”+“会计”，也就是管理方法与会计方法的结合。这种表面上的理解并不全面。管理会计的核心价值体现在对企业经营活动的支持，它的内涵应该是“经营”+“管理”+“会计”，简称为“三线合一。
　　“经营线”由产品（价值）、经营活动和资源（成本）组成。它们之间的逻辑关系是：
　　（1）企业只有为顾客创造价值，顾客才愿意把钱交给企业。价值的具体形式就是企业提供的产品或服务。一个伟大的企业必定有伟大的产品和服务，如苹果的iPhone、腾讯的微信等。
　　（2）产品（价值）是由企业的经营活动所创造。经营活动包括研发、设计、制造、营销、配送和售后服务。优秀的产品和服务来自于出众的经营活动。IBM的研发、Nike的设计、丰田的制造、宝洁的营销、沃尔玛的物流以及海尔的售后服务都是经营活动的典范。
　　（3）经营活动则要消耗资源，发生成本。一个优秀的企业不仅能够创造出色的价值，而且能够用尽可能少的资源去创造价值，或者说它还拥有出色的成本控制能力。
　　“管理线”（第二条线及*9条线的两端）包含五大活动，它们可以归纳为：战略[*{c}*]、激励推动以及决策、计划和控制的支持。
　　（4）战略就是为企业确定正确的方向。决定一个企业能否在未来获得成功的首要因素就是方向。几年前苹果把智能手机当电脑来做，而诺基亚还是把智能手机当电话来做，结果是苹果一飞升天，而诺基亚则坠落深渊。
　　（5）激励是一个组织的力量源泉。战国时期，秦国从一个居于西部一隅的小国，到最终扫平中原六国，一统华夏，靠的就是比六国更加先进的激励制度。同样，好的激励措施可以使企业员工更有创造力和效率，因而使企业更具竞争力。这是企业老板和管理者应该具备的基本常识。
　　（6）决策、计划和控制是管理者的核心技能，也是他们的日常职能。万事都从决策开始，然后才会有过程和结果。而计划和控制则是一个循环。它一方面有利于确保已决定的事情得以实施和完成，另一方面有利于把以后的事情做得更好,这也称为“持续改善”。
　　“信息线”（图中第三条线）由非财务信息和财务（或会计）信息组成。非财务信息包括顾客满意度、员工流失率、不良率、前置时间（Lead Time）、设备综合效率、产能等指标。财务信息就是收入、成本、利润、投资回报率、每股收益等指标。非财务指标与财务指标存在因果关系，非财务指标是因，又称为领先性指标（Leading Indicator），财务指标是果，又称为滞后性指标（Lagging Indicator）。
　　由于财务（或会计）信息是单纯的货币衡量，因此与非财务信息相比，财务（或会计）信息具有以下三个优势：
　　（1）整合优势。财务数字可以通过逻辑关系建立各种财务模型，财务报表就是典型的例子。财务信息及其模型是*10能将企业上、下（高、中、基层）的经营目标与左右（营销部、生产部、财务部、人事部等）之间的经营活动整合在一起的有效手段。它对促进企业的目标一致具有不可取代的价值。
　　（2）沟通优势。如果说数学是全人类的共同语言，那么财务数字就是企业的共同语言。由于每个部门都有自己的技术术语，因此彼此的沟通自然会存在障碍。但是每个部门都会发生成本，产生财务信息，这就为部门间的沟通提供了一种共同媒介。
　　（3）权衡优势。决策的关键在于权衡每个选项的收益和成本，而财务数字的*5好处就是便于比较，这有利于管理者作出更加客观和合理的决策。
　　在这三根主线中，“经营线”是确保企业竞争力的根本保证;“管理线”则是对“经营线”的支持;而“信息线”又是对“经营线”和“管理线”的支持。企业必须将“经营线”、“管理线”和“信息线”紧密地结合起来，才能打造更
强的市场竞争力。
　　企业老板和管理者容易犯的一个错误就是在脱离经营活动的情况下讨论和进行管理活动。例如，有的企业制定的战略虽然看上去非常宏大、完美和时髦，但员工却不知道该如何执行，最终战略依旧是“浮云”，企业各方面都毫无长进。于是很多企业老板就哀叹员工的执行力不行。其实这个问题的根源并不在于员工的执行力，而在于这些企业的战略根本不“接地气”。美国著名战略大师迈克尔·波特曾指出，企业战略一定要落实在价值和成本上，并以此确定该如何开展经营活动。这才是“接地气”的战略，这样的战略才能对员工的日常工作有实际的指导意义。
　　管理会计的前身是成本会计（Cost Accounting），那时它的主要职能是解决产品成本的会计核算问题。之后管理会计在成本核算的职能上不断发展出各种管理思想、方法和工具，如责任会计、全面预算、差异分析等。这时的管理会计已经成为企业管理职能（决策、计划和控制）的重要组成部分。现代管理会计在这个基础上进一步发展，日益强调管理和财务活动与企业经营活动的紧密结合，在企业打造卓越竞争力方面发挥更加重要的作用。这几年日益流行的“作业管理法”（Activity-based Manage?鄄ment）、价值链分析（Value Analy?鄄sis）、目标成本法（Target Costing）和生命周期成本法（Life-cycle Costing）等先进理念和方法都充分体现了这种趋势。
　　以下以“作业管理法”为例，简单阐述现代管理会计所具有的“三线合一”特征。
　　首先，“作业”一词是指企业的所有活动。作业又分为“增值作业”和“非增值作业”，“增值作业”就是能够创造顾客价值的经营活动。“作业”一词在现代管理会计中具有举足轻重的地位。
　　其次，“作业管理法”强调企业一定要研究并洞察作业与价值以及作业与成本之间的因果关系，从战略的高度分析和评估作业的效果和效率，其中一个重要任务是发现经营活动中的“非增值作业”。“非增值作业”也就是无效作业，或者称为浪费。
　　最后，企业要持续地创新和改善现有的经营活动，逐步消除“非增值作业”，同时提升“增值作业”的效果和效率。“作业管理法”与“全面质量管理”、“精益生产”等先进的经营理念和方法有着非常密切的联系。
　　企业老板和管理者理解现代管理会计的“三线合一”特征是很有必要的。这样可以帮助他们更好地认识管理会计的本质，抓住管理会计的关键点，更有效地开展管理会计实践。