2013年注会《会计》第二章科目辅导(12)

(2)不符合终止确认的条件

　　金融资产转移后，企业仍保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。

　　对于相对简单的金融资产转移，其是否符合终止确认条件比较容易判断。比如，下列情况就表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产： (1)企业采用附追索权方式出售金融资产;(2)企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按固定价格或原售价加合理回报将该金融资产回购，如采用买断式回购、质押式回购交易卖出债券等;(3)企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约(即买入方有权将该金融资产返售给企业)，但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价内期权(即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方很可能会到期行权);(4)企业(银行)将信贷资产整体转移，同时保证对金融资产买方可能发生的信用损失进行全额补偿;(5)企业将金融资产出售，同时与转入方达成一项总回报互换协议，该互换使市场风险又转回给了金融资产出售方。

　　而对于相对复杂的金融资产转移，应当像判断是否符合终止确认条件那样，通过分析计算来判断。如果分析计算表明，企业面临的风险没有因金融资产转移发生实质性改变，则表明该企业仍保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，从而不应当终止确认该金融资产。
 

　　【例12】甲公司将应收票据100万元贴现，取得贴现净额98万元，银行拥有追索权。该应收票据的期限为6个月，企业已持有2个月，贴现期4个月。甲公司的账务处理如下：

　　①贴现时

　　借：银行存款 98

　　短期借款——利息调整 2

　　贷：短期借款——成本 100

　　说明：也可以将2万元贴现息直接计入财务费用，不冲减短期借款。

　　②计算利息费用

　　4个月的利息费用2万元。

　　借：财务费用 2

　　贷：短期借款(应付利息) 2

　　③如果票据到期，承兑人支付了票据款，甲公司处理如下：

　　借：短期借款 100

　　贷：应收票据 100

　　如果票据到期，承兑人没有支付票据款，甲公司处理如下：

　　借：应收账款 100

　　贷：应收票据 100

　　(3)继续涉入的情形

　　金融资产既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当分别下列情况处理：①放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产;②未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。

　　小结：(1)交易性金融资产、持有至到期投资与可供出售金融资产的比较

　　交易性金融资产、持有至到期投资与可供出售金融资产在初始计量和后续计量上，具有相同点，又有不同点，现归纳如下：

　　(2)应收利息和利息收入的比较

　　在持有至到期投资计算利息时，为什么会有应收利息和利息收入?下表列示了其计算公式和二者的关系：