2013注册会计师《会计》第二十章科目辅导(4)

四、外币财务报表折算

　　1.境外经营财务报表折算方法

　　如果企业境外经营的记账本位币不同于企业的记账本位币，在将企业的境外经营通过合并、权益法核算等纳入到企业的财务报表中时，需要将企业境外经营的财务报表折算为以企业记账本位币反映的财务报表，这一过程就是外币财务报表的折算。企业对境外经营的财务报表进行折算时，应当遵循下列规定：

　　(1)资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。

　　(2)利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　(3)产生的外币财务报表折算差额，在编制合并会计报表时，应在合并资产负债表中所有者权益项目下单独作为“外币报表折算差额”项目列示。
 

　　2.境外经营财务报表折算中特殊项目的处理

　　(1)在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。即合并资产负债表中的“外币报表折算差额”反映的是母公司的份额。

　　(2)母公司含有实质上构成对子公司(境外经营)净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵销分录：

　　①实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则应在抵销长期应收、应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额”项目。即，借记或贷记“财务费用——汇兑差额”科目，贷记或借记“外币报表折算差额”。
 

　　【例11】甲公司(记账本位币为人民币)投资于美国子公司乙公司(记账本位币为美元)，在甲公司的账上有带投资性质的长期应收款100万美元。假设期初1美元= 6.7元人民币，期末1美元=6.6元人民币，甲公司在期末将长期应收款(美元)折成记账本位币(人民币)时，产生汇兑损失10万元[(6.6-6.7)×100]，计入了财务费用。则编制合并报表时，编制抵销分录如下：

　　借：长期应付款(100×6.6)660

　　贷：长期应收款(100×6.6) 660

　　借：外币报表折算差额 10

　　贷：财务费用 10

　　即从个别报表层面看，体现为财务费用10万元，从合并报表层面看，不体现为损益，而是反映在外币报表折算差额中。

　　②实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，则应将母、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵销，差额转入“外币报表折算差额”。
 

　　【例12】甲公司(记账本位币为人民币)投资于美国子公司乙公司(记账本位币为美元)，在甲公司的账上有带投资性质的长期应收款100万欧元。假设期初1欧元= 10元人民币，期末1欧元=9.6元人民币，甲公司在期末将长期应收款(欧元)折成记账本位币(人民币)时，产生汇兑损失40万元人民币[(9.6-10)×100]，计入财务费用;乙公司长期应付款100万欧元产生的汇兑收益36万元人民币，冲减财务费用。则编制合并报表时，编制抵销分录如下：

　　借：长期应付款(100×9.6) 960

　　贷：长期应收款(100×9.6) 960

　　借：财务费用 36

　　外币报表折算差额 4

　　贷：财务费用 40
 

　　3.境外经营的处置

　　企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益;部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。