2013注册会计师《会计》第二十一章科目辅导(3)

       三、出租人融资租赁的处理

　　1.租赁债权的确认

　　出租人应在租赁期开始日，将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，并同时记录未担保余值，将应收融资租赁款、未担保余值之和与其现值的差额确认为未实现融资收益。

　　其会计处理为：在租赁期开始日，出租人应按最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款——应收融资租赁款”科目，按未担保余值，借记“未担保余值”科目，按租赁资产的原账面价值，贷记“融资租赁资产”科目，租赁资产公允价值与其账面价值的差额，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目，按支付的初始直接费用，贷记“银行存款”科目，按借方与贷方的差额，贷记“未实现融资收益”科目。

　　应注意：把资产租出去，在融资租赁下，相当于把资产出售了，应该确认资产转让损益。
 

　　2.未实现融资收益分配的会计处理

　　由于在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应对未实现融资收益进行调整，借记“未实现融资收益”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。

　　每期收到租金时，借记“银行存款”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。按当期应确认的融资收入金额，借记“未实现融资收益”科目，贷记“租赁收入”科目。
 

　　3.应收融资租赁款坏账准备的计提

　　出租人应对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分(在金额上等于本金的部分)合理计提坏账准备。计提坏账准备时，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。
 

　　4.未担保余值发生变动的会计处理

　　出租人应定期对未担保余值进行检查，至少于每年年末检查一次。如果有证据表明未担保余值已经发生减少，应重新计算租赁内含利率，并将由此而引起的租赁投资净额(租赁投资净额是指最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额)的减少确认为当期损失，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的租赁收入。如已确认损失的未担保余值得以恢复，应在原先已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。未担保余值增加时，则不作任何调整。

　　在未担保余值发生减少时，对前期已确认的融资收入不作追溯调整，只对未担保余值发生减少的当期和以后各期，根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率计算应确认的融资收入。其会计处理为：

　　(1)期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未担保余值减值准备”科目。同时，将上述减值金额与由此所产生的租赁投资净额的减少额之间的差额，借记“未实现融资收益”科目，贷记“资产减值损失”科目。

　　(2)如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应按未担保余值恢复的金额，借记“未担保余值减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。同时，按原减值额与由此所产生的租赁投资净额的增加额之间的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未实现融资收益”科目。
 

　　5.或有租金的会计处理

　　出租人在融资租赁下收到的或有租金，应在实际发生时确认为当期收入，借记“应收账款”等科目，贷记“租赁收入”科目。
 

　　6.租赁期届满时的会计处理

　　租赁期届满时，出租人应区别以下情况进行会计处理：

　　(1)收回租赁资产

　　通常有可能出现以下四种情况：

　　①存在担保余值，不存在未担保余值。出租人收到承租人返还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。

　　如果收回租赁资产的价值低于担保余值;则应向承租人收取价值损失补偿金，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”科目。

　　②存在担保余值，同时存在未担保余值。出租人收到承租人返还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”、“未担保余值”等科目。

　　如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”科目。

　　③存在未担保余值，不存在担保余值。出租人收到承租人返还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“未担保余值”科目。

　　④担保余值和未担保余值均不存在。此时，出租人无需作会计处理，只需作相应的备查登记。

　　(2)优惠续租租赁资产

　　①如果承租人行使优惠续租选择权，则出租人应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。比如，可能继续分配未实现融资收益等。

　　②如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人向出租人返还租赁资产时，其会计处理同上述收回租赁资产的会计处理。

　　(3)留购租赁资产

　　租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权。出租人按收到的承租人支付的购买资产的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。如果还存在未担保余值，还应借记“营业外支出——处置固定资产净损失”科目，贷记“未担保余值”科目。