2013注册会计师《会计》第二十六章科目辅导(5)

四、每股收益的列报

　　(一)重新计算

　　1.派发股票股利、公积金转增资本、拆股和并股

　　企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数量，为了保持会计指标的前后期可比性，应按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。
 

　　【例9】甲上市公司2010年和2011年归属于普通股股东的净利润分别为1596万元和1848万元，2010年1月1日发行在外的普通股800万股，2010年4月1日按市价新发行普通股160万股，2011年7月1日分派股票股利，以2010年12月31日总股本960万股为基数每10股送3股，假设不存在其他股数变动因素。2011年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：

　　①2011年度发行在外普通股加权平均数=(800+160+288)×12/12=1248(万股)

　　2011年度基本每股收益=净利润1848/普通股股数1248=1.48(元/股)

　　注：288=960/10×3。

　　②重新计算上年基本每股收益

　　2010年度发行在外普通股加权平均数=800×1.3×12/12+160×1.3×9/12=1196(万股)

　　2010年度基本每股收益=净利润1596/普通股股数1196=1.33(元/股)

　　注： 2010年原基本每股收益=1596/(800+160×9/12)=1596/920=1.73(元/股)，如果用原基本每股收益1.73元与2011年派发股票股利后的基本每股收益1.48元对比，就会误导投资者。
 

　　2.配股

　　(1)配股是向全部现有股东以低于当前股票市价的价格发行普通股，计算基本每股收益时，应当考虑配股中的送股因素，将无对价的送股视同列报最早期间期初就已发行在外，并据以调整各列报期间发行在外普通股的加权平均数，计算各列报期间的每股收益。

　　(2)存在配股情况下，每股收益的计算

　　首先应当计算出一个调整系数，再用配股前发行在外普通股的股数乘以该调整系数，得出计算每股收益时应采用的普通股股数。

　　①调整系数=行权前发行在外普通股的每股公允价值÷每股理论除权价格

　　每股理论除权价格=(行权前发行在外普通股的公允价值总额+配股收到的款项)/行权后发行在外的普通股股数

　　②本年度基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润/(配股前发行在外普通股股数×调整系数×配股前普通股发行在外的时间权重+配股后发行在外普通股加权平均数)

　　③因配股重新计算的上年度基本每股收益=上年度基本每股收益/调整系数
 

　　【例10】甲上市公司2010 年度归属于普通股股东的净利润为9600万元，2010年1月1日发行在外普通股股数为4000万股，2010年6月10日，该企业发布增资配股公告，向截止到2010年6月30日(股权登记日)所有登记在册的老股东配股，配股比例为每5股配1股，配股价格为每股5元，除权交易基准日为2010年7月1日。

　　假设行权前一日的市价为每股11元，2009年度基本每股收益为2.2元。2010 年度比较利润表中基本每股收益的计算如下:

　　①每股理论除权价格=(行权前发行在外普通股的公允价值总额11×4000+配股收到的款项5×800)/行权后发行在外的普通股股数 (4000+800)=10(元)

　　调整系数=行权前发行在外普通股的每股公允价值11÷每股理论除权价格10=1.1

　　②2010年度基本每股收益=净利润9600/调整后的普通股股数(4000×1.1×6/12+4800×6/12)=2.09(元)

　　③因配股重新计算的2009 年度基本每股收益=2009年每股收益2.2/调整系数1.1=2(元)
 

　　(二)列报

　　1.表内列示

　　不存在稀释性潜在普通股的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益。存在稀释性潜在普通股的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。编制比较财务报表时，各列报期间中只要有一个期间列示了稀释每股收益，那么所有列报期间均应当列示稀释每股收益，即使其金额与基本每股收益相等。
 

　　2.表外披露

　　企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：

　　(1)基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程;

　　(2)列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜在普通股;

　　(3)在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发行在外普通股或潜在普通股发生重大变化的情况;

　　(4)企业如有终止经营的情况，应当在附注中分别持续经营和终止经营披露基本每股收益和稀释每股收益。