2013年注册会计师《审计》第四章科目辅导(11)

       六、证据(第七章 P120)

　　(一)总体要求

　　注册会计师应当以职业怀疑态度来计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。在计划和执行鉴证业务时，注册会计师保持职业怀疑态度十分必要(包括证据和自己判断)。

　　注册会计师应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论做出记录。在计划和执行鉴证业务，尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。
 

　　(二)职业怀疑态度

　　职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。

　　职业怀疑态度代表的是注册会计师执业时的一种精神状态，它有助于降低注册会计师在执业过程中可能遇到的风险。这些风险通常包括：(1)忽略了可疑情况(2)证据收集程序的性质、时间和范围使用了不恰当的假设(3)对证据进行了不恰当的评价

　　如果在执行业务过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。
 

　　(三)证据的充分性和适当性(以后具体讲)

　　1.证据的充分性。证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。所需证据的数量受鉴证对象信息重大错报风险的影响，即风险越大，可能需要的证据数量越多;所需证据的数量也受证据质量的影响，即证据质量越高，可能需要的证据数量越少。
 

　　2.证据的适当性。证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。

　　在考虑证据的相关性(证据是否能起到证明作用)时，注册会计师应当能够认识到：

　　(1)特定的程序可能只为某些认定提供相关的证据，而与其他认定无关;

　　(2)针对同一项认定，可以从不同来源获取证据或获取不同性质的证据;

　　(3)只与特定认定相关的证据并不能替代与其他认定相关的证据。

　　证据的可靠性(真实的)受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境，我们将在下文进一步说明注册会计师分析证据可靠性时可以遵循的原则。

　　尽管证据的充分性和适当性相关，但如果证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷。
 

　　3.证据可靠性的影响因素(与P119相同)。证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境。注册会计师通常按照下列原则考虑证据的可靠性：

　　(1)从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠;

　　(2)内部控制有效时内部生成的证据比内部控制薄弱时内部生成的证据更可靠;

　　(3)直接获取的证据(如观察控制活动的实施)比间接获取或推论(如询问控制活动的实施)得出的证据更可靠;

　　(4)以文件记录形式(无论是纸质、电子或其他介质)存在的证据比口头形式的证据更可靠;

　　(5)从原件获取的证据比从传真或复印件获取的证据更可靠。

　　在运用上述第(1)项至第(5)项所述原则评价证据的可靠性时，注册会计师应当注意可能出现的重大例外情况。

　　如果针对某项认定从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据能够相互印证，与该项认定相关的证据通常具有更强的说服力。相反，如果从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据不一致，则可能表明某项证据不可靠，注册会计师应当追加必要的程序予以解决。
 

　　4.鉴证对象特征对证据的充分性和适当性的影响。
 

　　5.判断证据充分性和适当性时的决策。由于不同来源或不同性质的证据可以证明同一项认定，因此，注册会计师可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系，但不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序。在评价证据的充分性和适当性以支持鉴证报告时，注册会计师应当运用职业判断，并保持职业怀疑态度。