2013注册会计师《审计》第十章科目辅导(6)

       六、审计抽样在细节测试中的应用——非统计抽样

　　(一)定义总体：

　　(1)考虑总体的适当性和完整性。例如，注册会计师如果对已记录的项目进行抽样，就无法发现由于某些项目被隐瞒而导致的金额低估。为发现这类低估错报，注册会计师应从包含被隐瞒项目的来源选取样本。例如，注册会计师可能对随后的现金支付进行抽样，以测试由隐瞒采购所导致的应付账款账面金额低估;或者对装运单据进行抽样，以发现由已装运但未确认为销售的交易所导致的低估销售收入问题。

　　(2)识别单个重大项目(超过可容忍错报应当单独测试的项目)和极不重要的项目。
 

　　(二)选取样本阶段

　　1.确定样本规模

　　样本规模=总体账面金额(不包括100%检查)÷可容忍错报×保证系数

　　运用职业判断：

　　a评估重大错报风险，——〉用以确定系数

　　b确定可容忍错报，

　　c估计预计总体错报，

　　d评估其他实质性程序未能发现重大错报的风险，(*6、高、中、低)——〉用以确定系数

　　e剔除百分之百检查的项目后估计总体金额，

　　f调整确定样本规模，根据分层程度等因素，注册会计师可以调整10%-50%

　　保证系数

　　2.选取样本并对其实施审计程序

　　在非统计抽样方法中，注册会计师可以使用随机数表或计算机辅助审计技术选样、系统选样，也可以使用随意选样。
 

　　(三)评价样本结果阶段

　　比率法：比率估计法在错报金额与抽样单元金额相关时最为适用，是大多数审计抽样中注册会计师[*{6}*]的总体推断方法。

　　样本错报/样本金额=总体错报/总体金额

　　差异法：适用于错报金额与抽样单元本身而不是与其金额相关的情况。

　　样本错报/样本规模=总体错报/总体规模

　　【示例】非统计抽样示例：P215

　　假设××会计师事务所的注册会计师拟通过函证测试ABC公司20×8年12月3 1日应收账款余额的存在认定。ABC公司当年l2月31日应收账款账户剔除贷方余额账户和零余额账户后的借方余额共计2 410 000元，由l 651个借方账户组成。

　　注册会计师以此为基础，根据被审计单位特点、风险评估结果和内部控制运行有效性等因素，确定应收账款可容忍错报水平为140 000元。

　　注册会计师将总体定义为20×8年12月3 1日剔除贷方余额账户和零余额账户以及剔除单个重大项目和极不重要项目之后的应收账款余额，代表总体的实物是20×8年12月31日剔除单个重大项目和极不重要项目之后的应收账款借方余额明细账账户。注册会计师定义的抽样单元是每个应收账款明细账账户。

　　注册会计师将重大项目定义为账面金额在140 000元以上的所有应收账款明细账账户，并决定对其进行单独测试;将极不重要项目定义为账面金额在1 000元以下的所有应收账款明细账账户，并决定对其不实施审计程序。剔除重大项目和极不重要项目后抽样总体变成2 200 000元，包括l 500个账户，如表l 0.9所示。

　　抽样总体

　　注册会计师将错报界定为被审计单位不能合理解释并提供相应依据的，应收账款账面金额与注册会计师实施抽样所获得的审计证据所支持的金额之间的差异(高估)。错报不包括明细账户之间的误记、在途款项，以及被审计单位已经修改的差异。

　　注册会计师将应收账款存在认定的重大错报风险水平评估为“中"，且由于没有对应收账款的存在认定实施与函证目标相同的其他实质性程序而将“其他实质性程序的检查风险”评估为“*6”。根据表10一8得到的保证系数为2.3。

　　注册会计师根据下列公式估计样本规模：

　　2 200 000÷1 40 000×2.3≈36

　　注册会计师将抽样总体分成金额大致相等的两层，发现两层分别包含的项目数量相差很大，因此决定分层。注册会计师将36个样本平均分配到这两个账面金额大致相等的层，每层18个样本。因此，注册会计师从*9层300个账户中选取l8个，从第二层l200个账户中也选取l 8个。样本分层情况如表l0.10所示。

　　样本分层表

　　注册会计师向37个客户寄发了询证函，包括l个重大项目和36个选出的样本。重大项目中存在的错报为l 034元。36个样本中发现的错报如表10.1 1所示。

　　样本错报汇总表

　　注：层错报额=层样本错报额÷层样本账面总额×层账面总额。

　　注册会计师利用比率法推断的总体错报额为40 996元，加上重大项目中发现的错报l034元，计算出错报总额为42 030元。注册会计师将推断的错报总额42 030元与可容忍错报140 000元比较，认为应收账款借方账面余额发生的错报超过可容忍错报的风险很小，因此总体可以接受。也就是说，即使在其推断的错报上加上合理的抽样风险允许限度，也不会出现一个超过可容忍错报的总额。注册会计师调查了错报的性质和原因，确定它们是由笔误所导致的，因此不代表额外的审计风险。