2015年CPA考试《审计》预习知识点(4)

　　第四章 长期股权投资

　　非企业合并方式取得长期股权投资的初始计量：

　　非企业合并方式取得的长期股权投资，应该按照付出对价的公允价值与相关税费以及其他必要支出作为初始投资成本。

　　(1)以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

　　(2)以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。与发行权益行证券直接相关的费用，应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的有关规定确定。

　　(3)通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的有关规定确定。

　　(4)通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》的有关规定确定。
 

　　非同一控制下企业合并取得长期股权投资的初始计量：

　　1、 一次交换交易实现的企业合并

　　购买方应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本：合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和；为进行企业合并发生的审计费用、评估费计入管理费用。

　　2、通过多次交换交易分步实现的企业合并，个别报表中的处理：

　　投资方因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资单位实施控制的，在编制个别财务报表时，应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。

　　购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

　　购买日之前持有的股权投资按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定进行会计处理的，原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益。
 

　　同一控制下企业合并取得长期股权投资的初始计量：

　　1、一次交换交易实现的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。

　　2、通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下企业合并的，在个别财务报表中，应当以持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并日取得进一步股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积不足冲减的，冲减留存收益。

　　3、对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：

　　(1)被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资成本。

　　(2)在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下的会计处理

　　企业会计准则第6号规定，同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制不是暂时性的。从最终控制方的角度看，其在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化，因此有关交易事项不应视为购买。

　　合并方编制财务报表时，被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，应视同合并后的报告主体自最终控制方开始实施控制时起一直是一体化存续下来的，应以被合并方的资产、负债(包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉)在最终控制方财务报表中的账面价值为基础进行相关会计处理。
 

　　长期股权投资成本法核算：

　　1、适用范围：

　　投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，即对子公司的长期股权投资；

　　2、成本法的会计处理：

　　①成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的账面价值。

　　②被投资单位宣告分派的现金股利或利润，按享有的部分确认为当期投资收益。

　　借：应收股利

　　贷：投资收益

　　③投资企业在确认应分得的现金股利或利润后，应考虑长期股权投资是否发生减值。
 

　　长期股权投资权益法核算：

　　1、适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资采用权益法核算，即权益法适用于：

　　①对联营企业投资；

　　②对合营企业投资。

　　2、会计处理：

　　①初始投资成本的调整。

　　②投资单位取得长期股权投资后，被投资单位实现盈利或是发生亏损，直接反映为其所有者权益的增加或者减少，此时，投资单位应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额(法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外)，确认为投资收益并调整长期股权投资的账面价值。具体分录为：

　　借：长期股权投资-损益调整

　　贷：投资收益

　　或做相反分录。

　　③被投资单位宣告分派利润或现金股利的处理

　　投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值；自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认的损益调整部分，应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。

　　借：应收股利

　　贷：长期股权投资-损益调整

　　④被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动(资本公积的变动)

　　因增资扩股而增加的资本溢价，因可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积，因自用的房地产转为以公允价值模式计量的投资性房地产、公允价值大于账面价值的差额形成的资本公积等，投资企业应按享有的份额，调整增加或减少长期股权投资账面价值，并增加或减少资本公积(其他资本公积)。

　　借：长期股权投资-其他权益变动

　　贷：资本公积-其他资本公积

　　或做相反分录。
 

　　长期股权投资成本法转为权益法：

　　减资情况下的处理：

　　首先，按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。

　　其次，比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时(假定用权益法)应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：属于投资作价中体现商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资账面价值的同时，应调整留存收益。

　　再次，对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有份额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益(原取得投资时至处置投资当期期初)和当期损益(处置投资当期期初至处置日)。

　　对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，调整记入“资本公积-其他资本公积”。

　　在合并报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。
 

　　长期股权投资权益法转为成本法：

　　增资情况下的处理：

　　因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资的——应将权益法改为成本法；长期股权投资在购买日的初始投资成本为原权益法下的账面价值加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值之和。
 

　　金融资产与长期股权投资权益法的转换：

　　1、金融转为

　　投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控制的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》确定的原持有的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。计算公式：

　　改按权益法核算的初始投资成本=确定的原持有的股权投资的公允价值+新增投资成本

　　原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的当期损益。

　　2、权益法转换为金融资产的核算

　　投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。
 

　　长期股权投资的处置与减值：

　　1、长期股权投资的减值

　　长期股权投资应按照账面价值与可收回金额或预计未来现金流量的差额确认减值，并相应计提减值准备。

　　2、长期股权投资的处置

　　①成本法下：处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。

　　即：处置损益=实际取得的价款-长期股权投资的账面价值

　　借：银行存款等(实际收到的金额)

　　长期股权投资减值准备(已计提的减值准备)

　　贷：长期股权投资(账面余额)

　　(贷或借)投资收益(差额)

　　②权益法下：采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入资本公积的金额，在处置时亦应一并结转。将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。

　　借：资本公积-其他资本公积

　　贷：投资收益

　　或做相反的分录。