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注册会计师考试《会计》高频考点：第六章

来源：高顿网校 2014-11-25

　　第六章　无形资产

　　本章考情分析：

　　本章阐述了无形资产的确认、计量和记录问题。
　　本章复习点拨：

　　(1)商誉不属于无形资产；

　　(2)购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质业务的会计处理；

　　(3)内部研究开发费用的会计处理；

　　(4)使用寿命有限的无形资产的会计处理；

　　(5)使用寿命不确定的无形资产的会计处理等。

　　本章高频考点、核心考点归纳：

　　无形资产的初始计量

　　考频：★★

　　复习点拨：考生着重掌握外购无形资产和融资购买无形资产，懂得商誉不属于无形资产的范畴。

　　【高频考点】：无形资产的初始计量

　　无形资产通常按照实际成本进行初始计量。

　　(一)外购的无形资产成本

　　外购的无形资产,其成本包括：购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中,直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。

　　注意：下列各项不包括在无形资产初始成本中：

　　(1)为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；

　　(2)无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。

　　(二)投资者投入的无形资产成本

　　投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　(三)土地使用权的处理

　　企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。

　　但下列情况除外：

　　1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。

　　2.企业外购房屋建筑物所支付的价款应当按照合理的方法在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。

　　企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。

　　【提示】土地使用权可能作为固定资产核算，可能作为无形资产核算，也可能作为投资性房地产核算，还可能计入所建造的房屋建筑物成本。

　　(四)非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，应当分别按照本书“非货币性资产交换”、“债务重组”、“政府补助”和“企业合并”的有关规定确定。

　　融资购买无形资产

　　考频：★★★★

　　复习点拨：本考点是无形资产的一个难点，考生们首先要弄明白融资购买无形资产的核算原理，将以下内容认真看几遍，直到看懂为止，之后做些题巩固，一定能把本考点攻克。

　　【高频考点】：融资购买无形资产

　　融资购买无形资产，也称分期付款方式购买无形资产。

　　一、核算原理：

　　普通情况下外购无形资产，只需计算其实际成本即可进行初始计量。但融资购买无形资产实际上分两项业务来处理：一项业务是购买无形资产；另一项业务是向销售方借款，因此我们要考虑货币时间价值，利用现值计价法来确认无形资产的成本。由于向卖方借了钱，我们除计算无形资产的成本外,还要计算每期支付给卖方的利息，即为未确认融资费用的摊销额。

　　二、核算具体思路：

　　*9步，利用现值计价法确认无形资产的成本=购买价款的现值

　　=每期付款额*年金现值系数

　　分录：

　　借:无形资产

　　未确认融资费用

　　贷:长期应付款

　　第二步，计算未确认融资费用=实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额

　　第三步，确认每年未确认融资费用的摊销额(每期支付给卖方的利息)=购买价款的现值余额*利率

　　购买价款的现值余额=购买总价(每年因付清一部分而减少)-未确认融资费用(每年因被摊销而减少)

　　分录：

　　借:长期应付款

　　贷:银行存款

　　借:财务费用

　　贷: 未确认融资费用
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　　内部研究开发费用的会计处理

　　考频：★★★★

　　复习点拨：本考点是无形资产的一个重难点，建议考生们通过高顿网校老师总结的T字账户来复习本考点，更加容易掌握。

　　【高频考点】：内部研究开发费用的会计处理

　　内部研究开发费用的会计处理如下图所示：

　　【提示】

　　(1)无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化计入当期损益(管理费用)。

　　(2)内部开发活动形成的无形资产,其成本由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。可直接归属于该资产的成本包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照《企业会计准则第17号—借款费用》的规定资本化的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。

　　在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。

　　(3)内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总额,对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

　　(4)“研发支出——资本化支出”余额计入资产负债表中的“开发支出”项目。

　　无形资产的后续计量

　　考频：★★

　　复习点拨：考生着重掌握使用寿命有限的无形资产的会计处理和使用寿命不确定的无形资产的会计处理。

　　【高频考点】：无形资产的后续计量

　　无形资产初始确认和计量后,在其后使用该项无形资产期间内应以成本减去累计摊销额和累计减值损失后的余额计量。需要强调的是，确定无形资产在使用过程中的累计摊销额,基础是估计其使用寿命,只有使用寿命有限的无形资产才需要在估计的使用寿命内采用系统合理的方法进行摊销,对于使用寿命不确定的无形资产，每年进行减值测试。

　　无形资产使用寿命的估计：

　　(1)源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产,其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。

　　如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续,当有证据表明企业续约不需要付出重大成本时,续约期才能够包括在使用寿命的估计中。

　　(2)没有明确的合同或法律规定的无形资产,企业应当综合各方面情况,如聘请相关专家进行论证或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等,以确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限,如果经过这些努力确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限,再将其作为使用寿命不确定的无形资产。

　　无形资产后续计量的会计处理如下图所示：

　　【提示】

　　(1)企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。如果无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。

　　(2)企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。

　　(3)无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益(管理费用、其他业务成本等)。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。

　　(4)使用寿命不确定的无形资产改为使用寿命有限的无形资产属于会计估计变更。

　　(5)无形资产账面价值=无形资产原价-累计摊销-无形资产减值准备

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