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2014年注册会计师考试会计第十九章：递延所得税负债及递延所得税资产的确认

来源：高顿网校 2014-02-25

　　知识点：递延所得税负债及递延所得税资产的确认

　　一、递延所得税负债的确认和计量

　　（一）递延所得税负债的确认

　　1.递延所得税负债确认的几种情况

　　除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。

　　除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。

　　2.不确认递延所得税负债的特殊情况

　　有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，所得税准则中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括：

　　（1）商誉的初始确认

　　非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，会计确认为商誉。

　　在按照税法规定计税时作为免税合并的情况下，商誉的计税基础为零。

　　其账面价值与计税基础形成应纳税暂时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债。

　　（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。

　　（注：可供出售金融资产公允价值变动的业务除外）

　　该规定主要是考虑到由于交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，确认递延所得税负债的直接结果是增加有关资产的账面价值或是降低所确认负债的账面价值，使得资产、负债在初始确认时，违背历史成本原则，影响会计信息的可靠性。

　　（3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：

　　一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；

　　二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

　　注意：具体来说，在实际操作中，权益法核算的长期股权投资，若准备长期持有，则不确认相关的所得税影响；若改变意图对外出售，应确认所得税的影响。

　　（二）递延所得税负债的计量

　　1.对于递延所得税负债，应当根据适用税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量，即递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间按照税法规定适用的所得税税率计量。

　　注意：这就是债务法的思想。

　　2.无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延所得税负债均不要求折现。

　　二、递延所得税资产的确认和计量

　　（一）递延所得税资产的确认

　　1.递延所得税资产确认的一般原则

　　递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。

　　确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。

　　对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

　　对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。

　　2.不确认递延所得税资产的情况

　　某些情况下，企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。

　　例如：前面提及的研发支出，虽然有可抵扣差异（资产账面价值小于计税基础），但是，不应确认递延所得税资产。

　　（二）递延所得税资产的计量

　　1.同递延所得税负债的计量原则相一致，确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。

　　2.无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不要求折现。

　　3.资产负债表日应复核递延所得税资产的账面价值。

　　4.确认和计量时，应采用与收回资产或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。

　　三、特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认

　　1.与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税

　　如对可供出售金融资产递延所得税的处理等。

　　2.与企业合并相关的递延所得税

　　在企业合并中，购买方取得的可抵扣暂时性差异，在购买日因不符合递延所得税资产确认条件的而未予确认。

　　12个月以内，取得新的或进一步信息表明购买日相关情况已经存在，符合条件能够确认时应予确认，同时冲减商誉，差额部分计入所得税费用；其他情况一律计入所得税费用。

　　四、适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响

　　前面讲解的所得税率变化是指的对预期税率变动，而此处是非预期税率变动的会计处理，即所得税率发生非预期变化，对期初已确认递延所得税所做的调整。

　　因税法变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。

　　递延所得税资产和递延所得税负债的金额代表的是有关可抵扣暂时性差异或应纳税暂时性差异于未来期间转回时，导致企业应交所得税金额的减少或增加的情况。

　　适用税率变动的情况下，应对原已确认的递延所得税资产及递延所得税负债的金额进行调整。

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