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2014年CPA考试会计第二十一章知识点：承租人的会计处理

来源：高顿网校 2014-02-27

　　知识点：承租人的会计处理

　　一、承租人对经营租赁的会计处理

　　1.支付租金的处理

　　对经营租入资产只作备查登记，其会计处理主要是解决应支付的租金与计入当期费用的关系。

　　租金按直线法确认为费用；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。

　　按谁受益谁分担的原则处理。

　　注意：

　　承租人的会计处理

　　2.初始直接费用的处理

　　对于为租赁发生的服务费、咨询费等初始直接费用，承租人应在发生时直接计入当期损益（管理费用）。

　　3.或有租金的处理

　　或有租金应在实际发生时直接计入当期损益（财务费用或销售费用）。

　　若该或有租金与销售百分比等挂钩，则计入销售费用；若与物价指数相挂钩，则计入财务费用。

　　4.承租人还应在财务报告中披露与经营租赁有关的下列事项：

　　（1）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额；

　　（2）以后年度将支付的不可撤销经营租赁最低租赁付款额总额。

　　二、承租人对融资租赁的会计处理

　　涉及的会计问题有：

　　初始确认；

　　未确认融资费用的分摊；

　　租赁资产折旧的计提；

　　履约成本的会计处理；

　　或有租金的会计处理；

　　租赁期届满时的会计处理。

　　（一）租赁期开始日的会计处理

　　1.在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。

　　注意：“未确认融资费用”属于负债类科目，是长期应付款的备抵科目，在资产负债表中作为长期应付款的抵减项目列示。

　　2.融资租赁中，承租人初始直接费用应计入租入资产的价值。

　　3.承租方融资租赁的初始确认：

　　借：固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者＋初始直接费用）

　　未确认融资费用

　　贷：长期应付款（最低租赁付款额）

　　银行存款（初始直接费用）

　　4.折现率选择（存在先后顺序）：

　　（1）如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率。

　　租赁内含利率：指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

　　（2）否则，应当采用租赁协议规定的利率作为折现率。

　　（3）再则，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。

　　（二）未确认融资费用的分摊

　　承租人的会计处理

　　在采用实际利率法的情况下，根据租赁开始日租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况：

　　1.以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。

　　2.以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。

　　3.以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。

　　4.以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。

　　（三）租赁资产折旧的计提

　　承租人应对融资租入的固定资产计提折旧，主要涉及两个问题：一是折旧政策；二是折旧期间。

　　1.折旧政策

　　对于融资租入资产，承租人应采用与自有固定资产相一致的折旧政策。折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。

　　折旧基数：

　　承租人的会计处理

　　2.折旧期间

　　确定租赁资产的折旧期间时，应视租赁协议的规定而论。

　　承租人的会计处理

　　（四）履约成本的会计处理

　　履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。

　　承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。

　　（五）或有租金的会计处理

　　或有租金是指金额不固定，以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。

　　或有租金实际发生时，计入当期损益。原因：由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊。

　　（六）出租人提供激励措施的处理

　　免租期：应确认租金费用及相应的负债；

　　出租人承担了承租人的某些费用：承租人应将其从租金总额中扣除计算租金费用。

　　（七）租赁期届满时的会计处理

　　租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况：返还、优惠续租和留购。

　　1.返还租赁资产

　　租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，通常借记“长期应付款——应付融资租赁款”（承租人或与其有关的第三方担保余值）、“累计折旧”科目，贷记“固定资产——融资租入固定资产”科目。

　　借：长期应付款——应付融资租赁款

　　累计折旧

　　贷：固定资产——融资租入固定资产

　　2.优惠续租租赁资产

　　如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。

　　如果租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　3.留购租赁资产

　　在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。

　　借：长期应付款——应付融资租赁款

　　贷：银行存款

　　借：固定资产——自有固定资产

　　贷：固定资产——融资租入固定资产

　　（八）相关会计信息的列报与披露

　　承租人应当在资产负债表中，将与融资租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额，分别长期负债和一年内到期的长期负债列示。

　　承租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息：

　　1.各类租入固定资产的期初和期末原价、累计折旧额；

　　2.资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额；

　　3.未确认融资费用的余额，以及分摊未确认融资费用所采用的方法。

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