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2015年注册会计师《金融资产》重难点归纳

来源：高顿网校 2015-05-07

　　现阶段进入2015年注会基础备考期，是全面梳理考点的宝贵时期，跟着高顿网校小编一起来学习2015《会计》重难点归纳之第二章节《金融资产》：

　　*9节金融资产的定义和分类

　　一、金融资产的定义

　　（一）金融资产的定义

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产*9节金融资产的定义和分类的内容。

　　【知识点】：金融资产的概念

　　金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。

　　【提示】虽然长期股权投资的确认和计量没有在《金融工具确认与计量》准则规范，但长期股权投资属于金融资产。

　　（二）金融资产的分类

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产*9节金融资产的定义和分类的内容。

　　【知识点】：金融资产的分类

　　金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：

　　(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;

　　(2)持有至到期投资;

　　(3)贷款和应收款项;

　　(4)可供出售金融资产。

　　金融资产的分类一旦确定，不得随意变更。

　　第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

　　【内容导航】：

　　（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的内容。

　　【知识点】：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　(一)交易性金融资产

　　金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：

　　1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。

　　2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

　　3.属于衍生工具。公允价值变动大于零。但是，套期有例外。

　　(二)指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。

　　2.企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

　　二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理的内容。

　　【知识点】：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

　　(一)企业取得交易性金融资产

　　借：交易性金融资产——成本(公允价值)

　　投资收益(发生的交易费用)

　　应收股利(实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的现金股利)

　　应收利息(实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取的利息)

　　贷：银行存款等

　　(二)持有期间的股利或利息

　　借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例)

　　应收利息(资产负债表日计算的应收利息)

　　贷：投资收益

　　(三)资产负债表日公允价值变动

　　1.公允价值上升

　　借：交易性金融资产——公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益

　　2.公允价值下降

　　借：公允价值变动损益

　　贷：交易性金融资产——公允价值变动

　　(四)出售交易性金融资产

　　借：银行存款(价款扣除手续费)

　　贷：交易性金融资产

　　投资收益(差额，也可能在借方)

　　同时：

　　借：公允价值变动损益(原计入该金融资产的公允价值变动)

　　贷：投资收益

　　或：

　　借：投资收益

　　贷：公允价值变动损益

　　第三节持有至到期投资

　　一、持有至到期投资概述

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第三节持有至到期投资概述的内容。

　　【知识点】：持有至到期投资概述

　　持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。

　　二、持有至到期投资的会计处理

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第三节持有至到期投资的会计处理的内容。

　　【知识点】：持有至到期投资的会计处理

　　(一)持有至到期投资的初始计量

　　借：持有至到期投资——成本(面值)

　　——利息调整(差额，也可能在贷方)

　　应收利息(实际支付的款项中包含的利息)

　　贷：银行存款等

　　【提示】到期一次还本付息债券的票面利息在“持有至到期投资——应计利息”中核算。

　　(二)持有至到期投资的后续计量

　　借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

　　贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

　　持有至到期投资——利息调整(差额，也可能在借方)

　　金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：

　　(1)扣除已偿还的本金;

　　(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;

　　(3)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。

　　第四节贷款和应收款项

　　一、贷款和应收款项概述

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第四节贷款和应收款项的内容。

　　【知识点】：贷款和应收款项概述

　　贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等，由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以划分为此类。

　　企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。

　　二、贷款和应收款项的会计处理

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第四节贷款和应收款项的内容。

　　【知识点】：贷款和应收款项的会计处理

　　(一)贷款

　　1.未发生减值

　　(1)金融企业发放的贷款

　　借：贷款——本金(本金)

　　贷：吸收存款等

　　贷款——利息调整(差额，也可能在借方)

　　(2)资产负债表日

　　借：应收利息(按贷款的合同本金和合同利率计算确定)

　　贷款——利息调整(差额，也可能在贷方)

　　贷：利息收入(按贷款的摊余成本和实际利率计算确定)

　　合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。

　　(3)收回贷款时

　　借：吸收存款等

　　贷：贷款——本金

　　应收利息

　　利息收入(差额)

　　2.发生减值

　　(1)资产负债表日，确定贷款发生减值

　　借：资产减值损失

　　贷：贷款损失准备

　　同时：

　　借：贷款——已减值

　　贷：贷款(本金、利息调整)

　　【提示】为了区分正常贷款和不良贷款，当贷款发生减值时，要将“贷款(本金、利息调整)”转入“贷款——已减值”，这样做的目的便于金融业加强贷款的管理。

　　(2)资产负债表日确认利息收入

　　借：贷款损失准备(按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

　　贷：利息收入

　　同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。

　　(3)收回贷款

　　借：吸收存款等

　　贷款损失准备(相关贷款损失准备余额)

　　贷：贷款——已减值

　　资产减值损失(差额)

　　3.对于确实无法收回的贷款

　　借：贷款损失准备

　　贷：贷款——已减值

　　4.已确认并转销的贷款以后又收回

　　借：贷款——已减值

　　贷：贷款损失准备

　　借：吸收存款等

　　贷款损失准备

　　贷：贷款——已减值

　　资产减值损失(差额)

　　第五节可供出售金融资产

　　一、可供出售金融资产概述

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第五节可供出售金融资产的内容。

　　【知识点】：可供出售金融资产概述

　　可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券、股票、基金等，可以划分为可供出售金融资产。

　　【提示】企业持有上市公司限售股权(不包括股权分置改革中持有的限售股权)，对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

　　二、可供出售金融资产的会计处理

　　【内容导航】：

　　(一)企业取得可供出售金融资产

　　(二)资产负债表日计算利息

　　(三)资产负债表日公允价值正常变动

　　(四)持有期间被投资单位宣告发放现金股利

　　(五)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产

　　(六)出售可供出售金融资产

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第五节可供出售金融资产的内容。

　　【知识点】：可供出售金融资产的会计处理

　　【提示】可供出售金融资产发生的减值损失，应当计入当期损益;如果可供出售金融资产是外币货币性金融资产，则其形成的汇兑差额应计入当期损益;如果可供出售金融资产是外币非货币性金融资产，则其形成的汇兑差额计入其他综合收益。

　　(一)企业取得可供出售金融资产

　　1.股票投资

　　借：可供出售金融资产——成本(公允价值与交易费用之和)

　　应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

　　贷：银行存款等

　　2.债券投资

　　借：可供出售金融资产——成本(面值)

　　应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

　　可供出售金融资产——利息调整(差额，也可能在贷方)

　　贷：银行存款等

　　(二)资产负债表日计算利息

　　借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)

　　可供出售金融资产——应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)

　　贷：投资收益(可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

　　可供出售金融资产——利息调整(差额，也可能在借方)

　　(三)资产负债表日公允价值正常变动

　　1.公允价值上升

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动

　　贷：其他综合收益

　　2.公允价值下降

　　借：其他综合收益

　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动

　　(四)持有期间被投资单位宣告发放现金股利

　　借：应收股利

　　贷：投资收益

　　(五)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产

　　借：可供出售金融资产(重分类日公允价值)

　　贷：持有至到期投资

　　其他综合收益(差额，也可能在借方)

　　(六)出售可供出售金融资产

　　借：银行存款等

　　贷：可供出售金融资产

　　投资收益(差额，也可能在借方)

　　同时：

　　借：其他综合收益(从其他综合收益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方)

　　贷：投资收益

　　第六节金融资产减值

　　一、金融资产减值损失的确认

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第六节金融资产减值的内容。

　　【知识点】：金融资产减值损失的确认

　　企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。

　　【提示】

　　(1)以公允价值计量且其公允价值变动计入当期损益的资产不能计提减值准备，如以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产等。

　　(2)可供出售金融资产虽然期末按公允价值计量，但其正常的公允价值变动没有影响利润总额，所以当其发生减值时(非正常公允价值变动)，应计提减值准备，反映在利润表的利润总额中。

　　(3)金融资产发生减值的主要客观证据：

　　①债权性投资：债务人发生严重财务困难等;

　　②权益性投资：权益工具投资的公允价值发生严重的或非暂时性的下跌。

　　二、金融资产减值损失的计量

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第六节金融资产减值的内容。

　　【知识点】：金融资产减值损失的计量

　　(一)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量

　　1.发生减值

　　借：资产减值损失

　　贷：持有至到期投资减值准备

　　贷款损失准备

　　坏账准备

　　2.减值测试方式

　　如果单项金融资产金额比较大，则需要单独进行减值测试;如果单项金融资产数额金额不大，可以单独进行减值测试，也可采用组合的方式进行减值测试。

　　单项测试未减值，再进入组合测试。已单项确认减值，不再进行组合测试。

　　3.减值转回

　　借：持有至到期投资减值准备

　　贷款损失准备

　　坏账准备

　　贷：资产减值损失

　　【提示】转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

　　(二)可供出售金融资产减值损失的计量

　　1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入其他综合收益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益(资产减值损失)。会计处理如下：

　　借：资产减值损失

　　贷：其他综合收益(从其他综合收益中转出原计入其他综合收益的累计损失金额)

　　可供出售金融资产——公允价值变动

　　2.对于已确认减值损失的可供出售债务工具(如债券投资)，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益(资产减值损失)。会计处理如下：

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动

　　贷：资产减值损失

　　3.可供出售权益工具(股票投资)投资发生的减值损失，不得通过损益转回，转回时计入其他综合收益。

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动

　　贷：其他综合收益

　　另外，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

　　第七节金融资产转移

　　一、金融资产转移概述

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第七节金融资产转移的内容。

　　【知识点】：金融资产转移概述

　　金融资产转移，是指企业(转出方)将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方(转入方)。

　　二、金融资产转移的确认和计量

　　【所属章节】：

　　本知识点属于《会计》科目第二章金融资产第七节金融资产转移的内容。

　　【知识点】：金融资产转移的确认和计量

　　(一)金融资产整体转移和部分转移的区分

　　企业应当将金融资产转移区分为金融资产整体转移和部分转移，并分别按照会计准则有关规定处理。

　　(二)符合终止确认条件的情形

　　1.符合终止确认条件的判断

　　企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，应当终止确认相关金融资产。

　　以下情形表明企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方:

　　(1)不附任何追索权方式出售金融资产;

　　(2)附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值;

　　(3)附重大价外看跌期权(或重大价外看涨期权)的金融资产出售。企业将金融资产出售，同时与购买方之间签订看跌(或看涨)期权合约，但从合约条款判断，由于该期权为重大价外期权，致使到期时或到期前行权的可能性极小，此时可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，应当终止确认该金融资产。

　　看涨期权：买入期权。是指期权的购买者拥有在期权合约有效期内按执行价格买进一定数量标的物的权利。

　　看跌期权：卖出期权。是指期权的购买者拥有在期权合约有效期内按执行价格卖出一定数量标的物的权利。

　　重大价外期权：行权可能性很小

　　重大价内期权：行权可能性很大

　　2.符合终止确认条件时的计量

　　金融资产整体转移的损益=因转移收到的对价+原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计利得(如为累计损失，应为减项)-所转移金融资产的账面价值

　　金融资产部分转移满足终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分(在此种情况下，所保留的部分资产应当视同未终止确认金融资产的一部分)之间，按照各自的相对公允价值进行分摊。

　　(三)不符合终止确认条件的情形

　　1.不符合终止确认条件的判断

　　企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产。

　　以下情形通常表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬:

　　(1)采用附追索权方式出售金融资产;

　　(2)将信贷资产或应收款项整体出售，同时保证对金融资产购买方可能发生的信用损失等进行全额补偿;

　　(3)附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报;

　　(4)附总回报互换协议的金融资产出售，该互换使市场风险又转回给了金融资产出售方;

　　(5)附重大价内看跌期权(或重大价内看涨期权)的金融资产出售。

　　2.不符合终止确认时的计量

　　金融资产转移不满足终止确认条件的，应当继续确认该金融资产，所收到的对价确认为一项金融负债。此类金融资产转移实质上具有融资性质，不能将金融资产与所确认的金融负债相互抵销。

　　(四)继续涉入的情形

　　1.继续涉入的判断

　　企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，应当分别下列情况处理：

　　(1)放弃了对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产;

　　(2)未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关负债。

　　2.继续涉入的计量

　　(1)通过担保方式继续涉入

　　①继续涉入资产=转移部分金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的较低者

　　②继续涉入负债=财务担保金额+财务担保合同的公允价值(提供担保收取的费用)

　　③财务担保合同的初始确认金额(公允价值)应当在该财务担保合同期间内按照时间比例摊销，确认为各期收入

　　④在资产负债表日进行减值测试，当可收回金额低于其账面价值时，应当按其差额计提减值准备

　　(2)金融资产部分转移的继续涉入

　　企业仅继续涉入所转移金融资产一部分的，应将该部分金融资产视作一个整体，并运用继续涉入会计处理原则;对于满足终止确认部分，也视作一个整体，应当比照金融资产部分转移时满足终止确认条件的相关规定进行处理。

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