<[*{7}*]>并购重组中的资产收购双方如何纳税

并购重组中的资产收购双方如何纳税来源：中国税网作者：洪强 荆朝晖日期：2014-03-07字号[ 大 中 小 ] 　　资产收购是企业在并购重组活动中所采用的主要方式之一，其内涵是企业对其他经营实体已投入经营的各类有形资产或无形资产的购买，包括全部资产或部分资产，以现金或其他支付方式作为支付对价，并办理相应资产的过户，达到享有该项资产所有权的结果。资产收购涉及两个独立主体：收购资产的企业（购买方）和转让资产的企业（转让方）。资产收购双方在税务处理上涉及多个税种，笔者建议企业弄清税法相关规定并尽量利用好优惠政策，以减少不必要的税款支出。　　企业所得税的税务处理　　根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号 ）和《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号）的规定，资产收购应区分一般性税务处理和特殊性税务处理。　　在一般性税务处理中，转让方应确认股权、资产转让所得或损失。收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。实践中，大多以资产评估机构出具的资产评估结果作为依据。　　资产收购满足以下条件的，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合理的商业目的、且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（2）资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%；（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；（4）受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%；（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。　　作特殊性税务处理时，转让企业取得受让企业股权的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定；受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。也就是说，转让企业取得的股权支付部分暂时不确认转让所得或损失，但交易总额中的非股权支付额仍要计算转让所得或损失。　　增值税的税务处理　　对转让方来说，增值税暂行条例*9条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。增值税暂行条例实施细则第二条规定，增值税暂行条例*9条所称货物，是指有形资产。因此，在资产收购中，转让方将存货、固定资产转让给受让方，无论换取受让方货币资产或非货币性资产，都要视同销售货物的行为，计算缴纳增值税，转让方向受让方开具增值税发票。　　对受让方来说，如果转让方转让资产时，换取受让方的支付对价形式是非货币性资产，则受让方对该非货币性资产中涉及的存货、固定资产，也要视同销售货物的行为，计算缴纳增值税。　　在增值税处理上也有特殊事项，按《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定，将全部或部分实物资产以及相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。从上述规定看，如果转让方转让的资产不仅仅是资产本身，还包括与资产相关联的债权、债务和劳动力，此时企业出售的是业务组合，不是资产组合，不属于增值税的征税范围，不征增值税，转让方不开具发票，受让方按评估报告和转让协议确认资产入账价值。　　营业税的税务处理　　按照营业税暂行条例的规定，在资产收购中转让方将无形资产、不动产转让给受让方，无论换取受让方货币资产或非货币性资产，要计算缴纳营业税。如果转让方转让资产时，换取受让方的支付对价形式是非货币性资产，则受让方对该非货币性资产中涉及的无形资产、不动产，也要视为转让而缴纳营业税。　　资产收购营业税也涉及特殊事项，按《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号）规定，将全部或部分实物资产以及相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不应征收营业税。　　也就是说，如果转让方转让的无形资产不仅仅是无形资产本身，还包括与无形资产相关联的债权、债务和劳动力，此时企业出售的是业务组合，不是资产组合，不属于营业税的征税范围，不征营业税，转让方不开具发票，受让方按评估报告和转让协议确认资产入账价值。同时需要注意的是，从2013年8月1日起，转让无形资产只有土地使用权征收营业税，其他原营业税税目的无形资产已经改征增值税了。　　契税和土地增值税的税务处理　　根据契税暂行条例*9条规定，“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税纳税人。”在资产收购中，如果收购方受让的资产包含有房屋和土地使用权，则收购方作为房屋和土地使用权的受让人要按照成交价格的3%~5%计算缴纳契税。　　根据土地增值税暂行条例第二条规定，“转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。”对于资产转让方，如果转让的是国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的，除涉及营业税以外，还应就其所取得的增值额缴纳土地增值税。