交易性金融资产公允价值变动损益的会计处理

交易性金融资产公允价值变动损益的会计处理来源：作者：龙志伟日期：2012-03-23字号[ 大 中 小 ] 　　一、交易性金融资产的核算　　（一）交易性金融资产的取得　　交易性金融资产按取得时的公允价值作为其初始确认金额；若所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息时，应当将其单独确认为应收项目；所发生的相关交易费用应在发生时计入投资收益。借记“交易性金融资产——成本”、“应收股利／利息”科目，贷记“银行存款”科目，借记或贷记“投资收益”科目。　　（二）持有期间　　收到买价中包含的股利或利息时，借记“银行存款”科目，贷记“应收股利，利息”科目：确认持有期间应享有的股利或利息时，借记“应收股利／利息”科目，贷记“投资收益”科目，同时借记“银行存款”科目，贷记“应收股利，利息”科目。票面与实际利率差异较大的，应采用实际利率法计算债券利息收入。　　（三）资产负债表日　　若此时交易性金融资产的公允价值大于账面余额，应借记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目。　　（四）交易性金融资产的出售　　交易性金融资产出售时公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为投资收益，借记“银行存款”科目，贷记“交易性金融资产——成本”科目，借记或贷记“交易性金融资产——公允价值变动”、“投资收益”科目；同时按初始　　成本与账面余额之间的差额确认投资收益或损失，借记或贷记“公允价值变动损益”及“投资收益”科目。　　二、交易性金融资产公允价值变动损益核算存在的问题分析　　例：某公司2010年1月1日购入股票1000000股，每股市价5.1元，手续费10000元。假设该公司经营情况比较稳定，各月利润总额均为500万元。不考虑其他因素，该项交易性金融资产购入时的会计处理为：　　借：交易性金融资产——成本 　　　　　5100000　　　　投资收益 　　　　　　　10000　　　贷：银行存款 　　　　　　5110000　　假设自购入开始该股票价格大幅度上升，2010年1月31日的股价为7.1元，此时企业的会计处理为：　　借：交易性金融资产——公允价值变动　2000000　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　2000000　　因此，该公司2010年1月利润总额为700万元。但由于公允价值变动损益并未实现，其股价在后期仍有波动的可能，这种处理将导致企业的利润和资产被高估。　　2010年2月28日，该股票的市场价格为8.1元，此时的会计处理为：　　借：交易性金融资产——公允价值变动1000000　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　1000000　　2010年2月份该公司的利润总额为600万元。然而自2010年3月1日开始，该股票价格出现了大幅度下跌，2010年3月25日股价跌至4.1元，企业决定将其出售，会计处理为：　　借：银行存款　　　　　　　　　4100000　　　　投资收益　　　　　　　　　4000000　　　贷：交易性金融资产——成本　　　5100000　　　　　　　　　　　　——公允价值变动3000000　　借：公允价值变动损益　　　　3000000　　　贷：投资收益　　　　3000000　　2010年公司的利润总额为400万元，大幅度下降。　　笔者认为，目前我国交易性金融资产公允价值变动损益的会计处理方法违背了会计谨慎性原则，可能导致企业高估资产和收益，进而误导会计信息使用者的决策。在会计环境中存在不确定因素和风险、会计要素的确认和计量的精确性受到影响的情况下，应运用谨慎的职业判断和稳妥的会计方法进行会计处理，充分预计可能发生的负债、损失和费用，尽量少计或不计可能发生的资产和收益。　　三、改进建议　　根据以上分析，笔者认为对于交易性金融资产公允价值变动损益的会计处理可参考存货期末计价的处理方法，即采用成本与市价孰低法，当企业购入的交易性金融资产的市价高于成本价时，不进行会计处理：而当市价低于成本价时，则调整企业交易性金融资产的账面价值，并将差额计入公允价值变动损益。　　承前例，该项交易性金融资产购入时的会计处理为：　　借：交易性金融资产——成本　　　　5100000　　　　投资收益 　　　　　　 10000　　　贷：银行存款　　　　　　　5110000　　2010年1月31日和2月28日，该股票的市场价格分别为7.1元和8.1元，此时不需进行会计处理。　　2010年3月31日，该股票价格跌至4.1元，会计处理为：　　借：投资收益　　　　　　　1000000　　　　银行存款　　　　　　　4100000　　　贷：交易性金融资产——成本　　　5110000　　通过以上案例可以看出，若企业采用成本与市价孰低法核算企业交易性金融资产的公允价值变动损益，便不会导致企业资产价值虚高、收益虚增的假象，更符合会计的谨慎性原则，既不会误导会计报告使用者，也使其期末会计处理变得更加简单。