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“小微”所得税优惠征税还需分段算示例分析

来源： 高顿网校 2015-12-15
企业所得税法及其实施条例规定，从事国家非限制和禁止行业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元的工业企业和从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元的其他企业，为“符合条件的小型微利企业”，适用20%的优惠税率。
在实务中被称为“小小微企业”的，指年应纳税所得额不超过一定金额，在减低税率（减按20%税率）的基础上，其所得减按50%计入应纳税所得额（减半征税）的小型微利企业。财政部、国家税务总局《关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2015〕34号）规定，从2015年起，享受该项优惠的应纳税所得额上限为20万元。新发布的《关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》（财税〔2015〕99号）又规定从2015年10月起至2017年12月31日，上限提升至30万元。
新政对2015年所得税计算的影响
按照上述税法和财税〔2015〕34号、99号文件的规定，2015年度享受减半征税优惠的“小小微企业”，其年度应纳税所得额以两个判定标准：1月～9月不超过20万元，10月～12月不超过30万元。这样就出现“一个年度中以两个所得额标准来判定能否减半征税”的局面。
（一）企业年应纳税所得额超过30万元的，适用25%的税率计缴企业所得税。
（二）年应纳税所得额不超过20万元的，依然按财税〔2015〕34号文件执行，即将所得减半计入年应纳税所得额，适用20%的税率计缴企业所得税。
（三）从2015年10月起，年应纳税所得额不超过30万元的，将所得减半计入年应纳税所得额，适用20%的税率计缴企业所得税。
例示1：小型微利A企业2015年应纳税所得额为24万元，其2015年度应缴企业所得税为4.2万元，具体计算如下：
1.计算方式一（分段直接计算实际应缴税额）
⑴2015年1月～9月应缴所得税
应纳税所得额＝24×9÷12＝18（万元）应缴企业所得税＝18×20%＝3.6（万元）
⑵2015年10月～12月应缴所得税
应纳税所得额＝24×3÷12＝6（万元）
应缴企业所得税＝6×50%×20%＝0.6（万元）
⑶2015年度实际应缴所得税3.6＋0.6＝4.2（万元）
2.计算方式二（为填报纳税申报表而间接计算实际应缴税额）
⑴2015年度按法定税率计算的应缴所得税
24×25%＝6（万元）
⑵2015年度享受小型微利企业税率优惠的减免税
24×5%＝1.2（万元）
⑶2015年度享受降低税率后再减半征税优惠的减免税
24×3÷12×50%×20%＝0.6（万元）（4）2015年度实际应缴所得税6－（1.2＋0.6）＝4.2（万元）
由于预缴是按当年累计会计利润结合部分纳税调整计算的实际利润累计额来计算应缴所得税额，因此，不能简单地将四季度的利润直接套用“减半征税”的方法计税，而应按照2015年10月1日后的经营月份数占其2015年度经营月份数的比例计算10月～12月的所得。
例示2：小型微利B企业2015年1月～9月合计利润21万元，10月～12月合计利润12万元，2015年累计利润总额33万元减除可弥补的以前年度亏损8万元，实际利润累计金额为25万元，在2016年度1月预缴2015年四季度企业所得税时：
⑴2015年1～9月应缴所得税25×9÷12×20%＝3.75（万元）
⑵2015年10～12月应缴所得税
25×3÷12×50%×20%＝0.625（万元）
⑶2015年度实际应缴所得税3.75＋0.625＝4.375（万元）
⑷预缴2015年第四季度所得税
将全年应缴企业所得税4.375万元减除“实际已预缴的所得税额”，即为“本季度实际应补（退）所得税额”。
例示3：小型微利C企业2015年度应纳税所得额30万元（其中：1月～9月28万元，10月～12月2万元），其2015年度第四季度应退企业所得税0.35万元，具体计算如下：
⑴2015年度应缴所得税
30×9÷12×20%＋30×3÷12×50%×20%＝5.25（万元）
⑵2015年1月～9月已按财税〔2015〕34号文件预缴所得税
28×20%＝5.6（万元）
⑶2015年第四季度预缴时应补（退）所得税
5.25－5.6＝－0.35（万元）
例示4：小型微利D企业2015年4月开业，4月～12月应纳税所得额为27万元，则该企业2015年的应纳税所得额就为27万元，而非将27万元按9个月再折算出12个月的应纳税所得额36万元。其2015年度经营月份数为9个月，10月1日后的经营月份数为3个月，2015年度应缴企业所得税为4.5万元，具体计算如下：
⑴2015年4月～9月应缴所得税27×6÷9×20%＝3.6（万元）
⑵2015年10月～12月应缴所得税27×3÷9×50%×20%＝0.9（万元）（3）2015年度全年应缴所得税3.6＋0.9＝4.5（万元）
例示5：E企业2015年11月开业，11月～12月的应纳税所得额为28万元，则该企业2015年的应纳税所得额就为28万元，2015年度经营月份数和10月1日后的经营月份数均为2个月，其2015年度应缴企业所得税为2.8万元，具体计算如下：28×2÷2×50%×20%＝2.8（万元）。
例示6：小型微利F企业2015年11月注销，其1月～11月应纳税所得额为22万元，其2015年度应缴企业所得税为4万元，具体计算如下：
⑴2015年1月～9月应缴所得税22×9÷11×20%＝3.6（万元）
⑵2015年10月～11月应缴所得税
22×2÷11×50%×20%＝4×50%×20%＝0.4（万元）
⑶2015年11月注销时全年应缴所得税3.6＋0.4＝4（万元）
注：如果小型微利企业是在2015年10月以前注销，其2015年实际经营期的应纳税所得额不超过20万元的，则按财税〔2015〕34号文件规定，将所得减半计入年应纳税所得额，适用20%的税率计缴企业所得税。至于对注销企业清算时涉及的企业所得税，仍按相关清算规定执行。
准确运用“小小微”优惠政策的关键
通过以上6个案例的计算，可见在2015年度实施财税〔2015〕99号文件*7优惠政策以及与财税〔2015〕34号文件衔接的关键是：一个标准，分段计算。即能否享受减按20%税率（减低税率）和将所得减按50%计入应纳税所得额（减半征税）的优惠，均须以年度全部应纳税所得额为判别指标，而非以减除2015年10月～12月所得后的余额来判断其他月份是否超过20万元。也就是说，2015年度应纳税所得额大于20万元但不超过30万元的，全年可享受减低税率的优惠，但只有10月～12月的所得可以享受减半征税的优惠，其他月份的所得则不能享受减半征税的优惠。到了2016年度，上述问题也就自然都解决了，直接以年应纳税所得额来判定即可。
从以上多个案例，结合财税〔2015〕34号文件、99号文件的计税规定，可以总结出2015年经营期满12个月的小型微利企业的企业所得税实际税负率：
年应纳税所得额不超过20万元的,税负率为：20%×50%＝10%
年应纳税所得额在20万元到30万元之间的，税负率为：9÷12×20%＋3÷12×50%×20%＝17.5%。
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