若审计师就同一审计目标发出向多位被询证人进行函证，则应在收到回函后，编制《函证结果汇总表》作为综合性的审计证据和审计工作底稿，并记录对函证结果做出的评价。

（一）函证实施过程的控制

当实施函证时，注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。

1.在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；

2.询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；

（二）以电子形式回函时的处理

对于以电子形式收到的回函，可靠性存在风险。注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。如果注册会计师确信该程序安全并得到适当控制，则会提高相关回函的可靠性。

（三）积极式函证未收到回函时的处理

1.如果采用积极的函证方式实施函证而未能收到回函，注册会计师应当考虑与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。

2.如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。

实施函证时，注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。

注册会计师应当采取下列措施对函证实施过程进行控制：

（一）将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；

（二）将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；

（三）在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；

（四）询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；

（五）将发出询证函的情况形成审计工作记录；

（六）将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。

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