企业所得税汇算清缴：非货币性交易视同销售的所得税纳税调整及申报表填报来源：中国税网作者：刘海燕日期：2013-05-02字号[ 大 中 小 ] 　　非货币性交易是企业较为常见的经济业务，由于其会计核算与企业所得税法相关规定存在差异，涉及相应的的纳税调整。同时因企业适用的会计核算规范不同、非货币性交易类型不同，其纳税调整方法也存在差异。本文拟就在企业发生非货币性交易时，如何进行正确的填报及所得税纳税调整，做具体分析。　　一、什么是非货币性交易视同销售　　视同销售是指在会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。由于这类商品或劳务的转移行为，不符合会计核算上收入确认要素，不作为销售收入核算，而在税收上认定为销售实现，产生纳税义务，需要进行纳税调整。　　非货币性资产交易，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交易不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。　　在《企业所得税实施条例》中明确规定，非货币性交易属于视同销售的范围。在年度所得税汇算时应进行申报并进行相应的纳税调整。　　二、非货币性交易如何进行企业所得税年度纳税申报表填报及纳税调整　　（一）企业所得税年度纳税申报表中相关附表的填报　　企业所得税年度纳税申报表，分A类和B类，分别适用于查账征收和核定征收的纳税人。其中A类申报表由1张主表11张附表构成，11张附表分一级、二级两层架构。附表一至附表六为一级附表，主要与主表及附表三有关行次存在勾稽关系；附表七至附表十一为二级附表，主要与附表三有关行次存在勾稽关系。　　在企业所得税年度纳税申报表附表一（1）《收入明细表》中，14行视同销售收入下有“非货币性交易视同销售收入”栏，20行营业外收入下又涉及到“非货币性资产交易收益”栏。要区分不同情况进行填报及相应的纳税调整。　　14行 “非货币性交易视同销售收入”栏，填报企业发生非货币性交易，会计核算上未作为收入核算，而按企业所得税实施条例规定，应按对外销售价格（或购入价格）确认的收入金额。因会计未确认收入，而计税时确认为收入，相应要调整增加应纳税所得额。而20行“非货币性资产交易收益”栏，填报在非货币性交易中，会计核算确认的在营业外收入中核算的收益。因会计上已确认为当期收益，不涉及应纳税所得额的调整。　　视同销售在调整收入的同时，也涉及视同销售成本的确认。因此在附表二《成本费用明细表》12行 “视同销售成本”中，按应税成本确认，相应调整减少应纳税所得额。　　（二）实施制度与准则在申报表填报、纳税调整方法上存在差异　　实施会计制度（含企业会计制度、小企业会计制度）与实施会计准则（含企业会计准则、小企业会计准则）的企业确认营业外收益的方法不同，实施企业会计制度的企业，对于不涉及补价的非货币性资产交换不确认损益；对于涉及补价的非货币性资产交换，收到补价一方应确认损益，且损益仅以收到的补价所含的损益为限。　　企业会计准则对于非货币性交易的核算更为复杂，按交易是否具有商业实质，区分以账面价或公允价作为换入资产的入账价值。若交易具有商业实质，换入资产以换出资产的公允价值和应支付的相关税费计量。换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额，直接计入当期损益（营业外收支）。若交易不具有商业实质，以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为换入资产的入账价值，不涉及损益。　　综上所述，需要填列企业所得税年度纳税申报表附表一（1）《收入明细表》20行“非货币性资产交易收益”主要是两种情况：一是实施企业会计制度的企业，发生非货币性交易时，支付了补价；二是实施企业会计准则的企业，发生的非货币性交易，属于具有商业实质的范畴。　　三、实例　　（一）实施企业会计制度企业发生非货币性交易的纳税调整方法　　例：甲公司以福特轿车与乙公司的通用轿车进行交换，甲公司的福特轿车原值150000，折旧15000元，公允160000元，运杂2100元；乙公司的通用轿车原值200000元，折旧64000元，公允170000元，运杂费3200元，甲支付乙10000元补价。　　甲公司账务处理及企业所得税年度纳税申报表填报方法：　　1.判断：10000÷（10000+160000）=5.88%　　2.应交增值税＝160000×4%÷2＝3200（元）　　3.换入资产入账价值=换出资产账面价值＋补价＋应支付的相关税费（－可抵扣的进项税额）=135000+10000+3200+2100=150300 （元）　　4.会计处理：　　借：固定资产清理　　135000　　　　累计折旧　　15000　　　贷：固定资产——福特汽车　　150000　　借：固定资产清理　　5300　　　贷：银行存款　　2100　　　　应交税金——应交增值税（销项）　　3200　　借：固定资产——通用汽车　　150300　　　贷：固定资产清理　　140300　　　　　银行存款　　10000　　5．年度纳税申报表填报　　收入明细表（附表一）　　13　（二）视同销售收入（14＋15＋16）　　14　（1）非货币性交易视同销售收入　　　　160000　　成本费用明细表（附表二）　　12　（三）视同销售成本（13＋14＋15）　　13　（1）非货币性交易视同销售成本　　　　140300　　纳税调整项目明细表（附表三）　　1　一、收入类调整项目　　　　　　　*　*　　2　1.视同销售收入（填写附表一）　　*　*　160000　　　*　　20　二、扣除类调整项目**　　21　1.视同销售成本（填写附表二）　 *　*　　　*　　　140300　　注：通过确认视同销售收入调整增加应纳税所得额160000元，确认视同销售成本调整减少应纳税所得额140300元，实际调整增加应纳税所得额19700元。　　乙公司账务处理及企业所得税年度纳税申报表填报方法：　　1.判断10000÷170000=5.88%＜25% ，属于非货币性交易。　　2.应交增值税＝170000×4%/2＝3400（元）　　3.确认收益=补价×〔换出资产的公允价值-换出资产的账面价值-应交的税金及附加〕÷换出资产的公允价值＝10000×（170000-136000-3400）÷ 170000＝1800（元）　　4.换入资产账面价值=换出资产账面价值＋应确认的损益＋应支付的相关税费－补价（－可以抵扣的进项税额）＝136000+1800+3400+3200－10000=134400 （元）　　5.会计处理　　借：固定资产清理　　136000　　　　累计折旧　　64000　　　贷：固定资产－通用汽车　　200000　　借：固定资产清理　　6600　　　贷：银行存款　　3200　　　　　应交税金——应交增值税　　3400　　借：固定资产——福特汽车　　134400　　　　银行存款　　10000　　　贷：固定资产清理　　142600　　　　　营业外收入——非货币性交易损益　　1800　　6．年度纳税申报表填报　　收入明细表（附表一）　　13　（二）视同销售收入（14＋15＋16）　　14　（1）非货币性交易视同销售收入　　　　　　　　　　　　　170000　　17　二、营业外收入（18＋19＋20＋21＋22＋23＋24＋25＋26）　　1800　　20　3.非货币性资产交易收益　　　　　　　　　　　　　　　　　1800　　成本费用明细表（附表二）　　12　（三）视同销售成本（13＋14＋15）　　13　（1）非货币性交易视同销售成本　　　　　　142600　　纳税调整项目明细表（附表三）　　1　一、收入类调整项目　　　　　 *　*　　2　1.视同销售收入（填写附表一）　　*　*　170000　　*　　20　二、扣除类调整项目　　　　　　 *　*　　21　1.视同销售成本（填写附表二）　 *　*　　*　　　142600　　中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类主表）　　11　加：营业外收入（填附表一）　　　　1800　　注：营业外收入1800元，因会计核算上已计入当期利润，不涉及纳税调整。　　（二）实施会计准则企业发生非货币性交易的纳税调整方法　　例：A公司以生产设备交换B公司作为库存商品的办公家具，换入的办公家具作为固定资产进行管理。生产设备的账面原值为10万元，已提折旧为5万元，公允价值为7万元，支付运杂费1000元。办公家具的账面价值为6万元，在交换日的公允价值为7万元，计税价格等于公允价值。假设A公司没有为固定资产计提资产减值准备；A公司生产设备于2008年12月31日以前投入使用，且为未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，整个交易过程未发生除增值税以外的其他税费。假设B公司没有为库存商品计提存货跌价损失准备；销售办公家具的增值税税率为17%，其换入A公司的生产设备作为固定资产进行管理，在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费。　　1.以公允价值计量：双方交易具有商业实质，且生产设备、办公家具的公允价值是可靠的，采用公允价值计价。　　A公司账务处理及企业所得税年度纳税申报表填报方法：　　（1）应交增值税＝70000×4%÷2＝1400（元）　　（2）换入家具入账价值=换出资产的公允价值＋应支付的相关税费＝70000＋1400＋1000＝72400（元）　　（3）确认收益＝换出资产的公允价值－账面价值＝70000－（100000－50000）＝20000（元）　　（4）会计处理：　　借：固定资产清理　　50000　　　　累计折旧　　50000　　　贷：固定资产——生产设备　　100000　　借：固定资产清理　　2400　　　贷：银行存款　　1000　　　　　应交税费——增值税（销项税额）　　1400　　借：固定资产——办公家具　　72400　　　贷：固定资产清理　　72400　　借：固定资产清理　　20000　　　贷：营业外收入　　20000　　（5）年度纳税申报表填报　　按照年度纳税申报表填表说明规定，《收入明细表》中“非货币性交易视同销售收入”栏，纳税人按照国家统一会计制度已确认的非货币性交易损益的，直接填报非货币性交易换出资产公允价值与已确认的非货币交易收益的差额。　　非货币性交易视同销售收入＝70000－20000＝50000（元）　　收入明细表（附表一）　　13　（二）视同销售收入（14＋15＋16）　　14　（1）非货币性交易视同销售收入　　　　　　　　　　　　　　50000　　17　二、营业外收入（18＋19＋20＋21＋22＋23＋24＋25＋26）　　20000　　20　3.非货币性资产交易收益　　　　　　　　　　　　　　　　　20000　　成本费用明细表（附表二）　　12　（三）视同销售成本（13＋14＋15）　　13　（1）非货币性交易视同销售成本　　　52400　　纳税调整项目明细表（附表三）　　1一、收入类调整项目　　　　　　　*　*　　21. 视同销售收入（填写附表一） 　*　*5000 *　　20二、扣除类调整项目　　　　　　　*　*　　211. 视同销售成本（填写附表二） 　*　* 　*　 52400　　中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类主表）　　11　加：营业外收入（填附表一）　　　　20000　　B公司账务处理及企业所得税年度纳税申报表填报方法：　　（1）应交增值税＝70000×17%＝11900（元）　　（2）换入设备入账价值=换出资产的公允价值＋应支付的相关税费＝70000＋11900＝81900（元）　　（3）确认收益＝换出资产的公允价值－账面价值＝70000－60000＝10000（元）　　（4）会计处理：　　借：固定资产——生产设备　　81900　　　贷：库存商品——办公家具　　60000　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）　　11900　　　　　营业外收入　　10000　　（5）年度纳税申报表填报　　非货币性交易视同销售收入＝70000－10000＝60000（元）　　收入明细表（附表一）　　13　　（二）视同销售收入（14＋15＋16）　　14　　（1）非货币性交易视同销售收入　　　　　　　　　　　　 60000　　17二、营业外收入（18＋19＋20＋21＋22＋23＋24＋25＋26）　　10000　　20　3.非货币性资产交易收益　　　　　　　　　　　　　　　　　10000　　成本费用明细表（附表二）　　12　（三）视同销售成本（13＋14＋15）　　13　（1）非货币性交易视同销售成本　　　　　60000　　纳税调整项目明细表（附表三）　　1　一、收入类调整项目　　　　　　　　*　*　　2　1. 视同销售收入（填写附表一）　　 *　*　60000　　*　　20　二、扣除类调整项目　*　*　　21　1. 视同销售成本（填写附表二）　　*　*　　*　　60000　　中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类主表）　　11　加：营业外收入（填附表一）　　　10000　　2.以账面价值计量：假定A公司换入办公家具非其所用，双方交易不具有商业实质，采用账面价值计价。　　A公司账务处理及企业所得税年度纳税申报表填报方法：　　（1）应交增值税＝70000×4%÷2＝1400（元）　　（2）换入家具入账价值=换出资产的账面价值＋应支付的相关税费＝50000＋1400＋1000＝52400（元）　　（3）会计处理：　　借：固定资产清理　　50000　　　　累计折旧　　50000　　　贷：固定资产——生产设备　　100000　　借：固定资产清理　　2400　　　贷：银行存款　　1000　　　　　应交税费——增值税（销项税额）　　1400　　借：固定资产——办公家具　　52400　　　贷：固定资产清理　　52400　　（4）年度纳税申报表填报　　收入明细表（附表一）　　13　（二）视同销售收入（14＋15＋16）　　14　（1）非货币性交易视同销售收入　　　70000　　成本费用明细表（附表二）　　12　（三）视同销售成本（13＋14＋15）　　13　（1）非货币性交易视同销售成本　　　52400　　纳税调整项目明细表（附表三）　　1　一、收入类调整项目　　　　　　　 *　*　　2　1.视同销售收入（填写附表一）　　 *　*　　70000　　　*　　20　二、扣除类调整项目　　　　　　　*　*　　21　1.视同销售成本（填写附表二）　　*　*　　　*　　　52400　　B公司账务处理及企业所得税年度纳税申报表填报方法：　　（1）应交增值税＝70000×17%＝11900（元）　　（2）换入设备入账价值=换出资产的账面价值＋应支付的相关税费＝60000＋11900＝71900（元）　　（3）会计处理：　　借：固定资产——生产设备　　71900　　　贷：库存商品——办公家具　　60000　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）　　11900　　（4）年度纳税申报表填报　　收入明细表（附表一）　　13　（二）视同销售收入（14＋15＋16）　　14　（1）非货币性交易视同销售收入　　　70000　　成本费用明细表（附表二）　　12　（三）视同销售成本（13＋14＋15）　　13　（1）非货币性交易视同销售成本　　　60000　　纳税调整项目明细表（附表三）　　1　一、收入类调整项目　　　　　 　*　*　　2　1.视同销售收入（填写附表一）　*　*　　70000　　*　　　20　二、扣除类调整项目　　　　 　　*　*　　21　1.视同销售成本（填写附表二）　*　*　　　*　　60000