纳税筹划为房地产企业支招来源：中国税网作者：马金安日期：2007-11-29字号[ 大 中 小 ] 　　以对房地产开发企业征纳土地增值税进行清算为要旨的国税发{2006]187号文件，如一声“春雷”炸开了该税种征管不严、征缴不足，政策落实不够、功用发挥乏力的壁垒。平时预征，到期清算的“严政”，必然使土地增值税纳税筹划更加得到重视和关切。　　一、利用优惠政策进行纳税筹划的空间很小　　目前，可以收集到及可选用的不征、免征、暂免以及减征土地增值税的政策不多。其中，（一）不征收土地增值税的对象，包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为和房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途，产权未发生转移的；（二）给予免征的条件或情形为：（1）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的；（2）因国家建设需要依法征用、收回的房地产。包括因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，（三）给予暂缓征收有：（1）对非房地产开发经营企业，以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时（对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税）；（2）对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的（建成后转让的，应征收土地增值税）；（3）在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的；（四）此外的优惠政策则主要是针对居民个人：（1）个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予征收土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税（居住未满3年，按法规计征土地增值税）；（2）对居民个人拥有的普通住宅，在其转让时暂免征收土地增值税；（3）对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。　　之所以说利用税收优惠政策进行纳税筹划的空间很小，是因为上述共八项减免税政策中，其中三项是针对居民个人，两项是由于特定的原因，一项直接排除出事房地产开发经营者。因此，作为房地产开发企业只有从下列三个方面考虑纳税筹划。　　（一）现金捐赠PK实物捐赠。模拟案例：A房地产开发股份有限公司，2006年向中国红十字会捐赠资金50万元。当年实现纳税调整前所得3000万元。假设2007年实现的税前利润不变，打算仍向中国红十字会捐赠价值为50万元房产一套（开发成本、费用为30万元）。那么，按现行税收政策，2007年该公司改现金为所开发的房地产实物捐赠就可以取得的效果：一是不缴纳所赠价值50万元房产的土地增值税；二是所捐赠房产的开发成本、费用可以实现企业所得税税前扣除；三是减少企业所得税额。　　（二）普通住宅VS高级房产。关于纳税人建造普通标准住宅出　　售和居民个人转让普通住宅的征免税问题，《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）指出：“普通住宅”的认定，一律按各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发[2005]26号）制定并对社会公布的“中小套型、中低价位普通住房”的标准执行。纳税人既建造普通住宅，又建造其他商品房的，应分别核算土地增值额。国税发[2006]187号重申：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。不能或不能准确核算增值额的后果是，“其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条（一）项的免税规定”（财税字[1995]48号）。　　（三）自用、自营PK销售、它用。将自己开发的房地产商品的用途改变为自用、自营，即可享受税收优惠。但是，这一筹划思路首先要服从于企业经营规划和现实。其次，可以从延缓即时缴纳土地增值税的时间上考虑。因为对于房地产开发企业来说自用房产发生产权转让时仍然要征缴土地增值税。值得注意的是，这里要既要考虑由此延缓即时缴纳土地增值税所获得的资金时间价值，也要预测资金的风险价值，同时应兼顾再转让时的房产市值以及旧房扣除额的收益等。至于如何利用“企业兼并转让房地产的征免税规定”的税收优惠，从原理上看，应当仍然从属于这一筹划思路。　　二、利用迟延申报时间的步履维艰　　自转让房地产合同签订之日起七日内为土地增值税纳税义务发生的期间。在此期间，作为纳税人，首先是应向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报手续。其次是将应纳的税款在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。先申报，后缴纳。是土地增值税有别与其他税收的*9个“拐点”。对此，土地增值税实施细则进一步补充和细化：（一）纳税人在转让房地产合同签订后的7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报、并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税各机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。（二）纳税人依照税务机关核定的税额及法规的期限缴纳土地增值税。　　先说*9条。椐笔者推测，细则的制定者之所以在纳税人进行纳税申报时，规定一并需要报送的涉税资料之后，添加了上述红字显示的文字的缘由，应该是针对这些难以兑现的事实。但《国家税务总局关于加强土地增值税管理工作的通知》（国税函[2004]938号），以“为了简化行政审批手续，进一步方便纳税人和加强税收管理”之名，首先将此条的审核环节取消；其次，对该款解释规定为：纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报，是指房地产开发企业开发建造的房地产、因分次转让而频繁发生纳税义务、难以在每次转让后申报纳税的情况，土地增值税可按月或按各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局规定的期限申报缴纳。纳税人选择定期申报方式的，应向纳税所在地的地方税务机关备案（定期申报方式确定后，一年之内不得变更）。因此，选择或按月或按季进行纳税申报只能依规办事了。废除审核环节，其实就是对“协商”斩草除根，消除隐患。加之各地会不断强化执行的预征制度，选择的余地几乎没有。　　第二条其实就是开发商所应关注自己的资金应在什么时候变为国家税款的问题。即，纳税期限的问题。财税字[1995]48号文件，将税务机关核定的纳税期限统一规范为，签订房地产转让合同之后、办理房地产权属转让（即过户及登记）手续之前。该文件同时规定，对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预征土地增值税的，应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理决算后，多退少补；当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案。财税[2006]21号文指出：各地要进一步完善土地增值税预征办法，根据本地区房地产业增值水平和市场发展情况，区别普通住房、非普通住房和商用房等不同类型，科学合理地确定预征率，并适时调整。对未按预征规定期限预缴税款的，应根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定，从限定的缴纳税款期限届满的次日起，加收滞纳金。　　三、利用不开具或出具不合法发票地做法如履薄冰　　众人在关注清算土地增值税的同时，不要忘了国家所采取的另一些协同控管税收的举措。那就是对不动产和建筑业的应纳税款实施“以票控税”。　　（一）2005年10月，国家税务总局下发的《关于实施房地产税收一体化管理若干具体问题的通知》（国税发[2005]156号）的主要精神，就是以消费者办理房产产权证书为最后防线，对存量房交易环节所涉及的税收实行“一窗式”征收。具体规定为，在契税纳税申报环节，税务机关应要求纳税人报送销售不动产发票；对于未报送销售不动产发票的纳税人，要求其补送，否则不予受理。在契税征收场所或房地产权属登记场所，代开销售不动产发票。要在代开销售不动产发票时，及时征收营业税及城市维护建设税和教育费附加、个人所得税、土地增值税、印花税等税收。　　（二）自2006年10月1日起实施的《不动产、建筑业营业税项目管理及发票使用管理暂行办法》（国税发[2006]128号），对不动产和建筑业实行“项目管理”的同时，将不动产和建筑业纳税人分为自开票和代开票两类纳税人。　　（三）从2007年2月1日起，凡从事销售不动产的单位和个人，在销售不动产收取款项时，必须开具税务机关统一印制的《不动产发票》；凡从事建筑业应税劳务的单位和个人在收取工程（结算）款项时，必须开具税务机关统一印制的《建筑业发票》。《不动产发票》和《建筑业发票》应使用计算机开具（《国家税务总局关于使用新版不动产销售统一发票和新版建筑业统一发票有关问题的通知》（国税发[2006]173号）。　　以上规定的办法或措施，就是从消费环节设障，迫使开发商向消费者提供正规、合法的发票。而从税务机关取得开具发票或代开发票，就必须依法及时、足额缴纳包括土地增值税在内税收。消费者购买了房产却得不到开发商出具的合法的发票，就办不成产权归属手续。消费者的合法权益得不到维护，必然会诉求于司法途径。因此，过去那些不开发票、开具不合法的发票以达到隐瞒收入的做法，在今后势必要为此付出代价的。　　四、妥善经营应纳税额的“核心要素”　　决定土地增值税应纳税额的大小是由经营收入额、税法规定扣除项目金额（以下简称扣除额）和税率三元素构成的。由于在选择税率上是以前两者的差额，即增值额为依据的。在收入一定的情况下，扣除额成了实体上承付应纳税额大小的核心要素。直观的公式表述为：应纳土地增值税＝（转让房地产所取得的收入－扣除额）×适用税率－扣除额×速算扣除系数。因此，妥善地去经营“扣除额”应该说是进行有力、有效纳税筹划的着力点、切入点和致命点了。