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临沧高级会计实务：会计实务考试辅导混合销售与兼营行为纳税分析

来源：高顿网校 2014-08-09

高顿网校友情提示，*7临沧高级会计实务相关内容会计实务考试辅导混合销售与兼营行为纳税分析总结如下：

　　《营业税暂行条例实施细则》第六条和《增值税暂行条例实施细则》第五条规定，除特殊情况外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供营业税应税劳务，缴纳营业税。其中所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位和个体工商户在内。

　　所以混合销售行为的筹划思路以降低税负为标准，如果增值税税负较高，可将非增值税劳务部分独立出来，缴纳营业税。如果营业税税负较高，将销售部分独立出来缴纳增值税。这主要取决于企业选择的组织形式和核算方式。

　　混合销售行为案例分析

　　案例一：A空调安装公司是增值税一般纳税人，主要从事中央空调销售安装业务，2009年9月对外销售空调收入1000万元，当期进项税额100万元。

　　由于其属于从事货物销售为主的企业，其发生的空调销售安装混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税1000/（1+17%）×17%－100=45.30万元，税负为4.53%。

　　该公司接受税务顾问建议把销售和安装业务分离，另外成立一公司专门对于A公司的空调销售提供配套安装服务。同样条件下，安装费单独计价为200万元，空调销售价款800万元，则此时A公司应当缴纳增值税800/（1+17%）×17%－100=16.24万元，安装公司应当缴纳营业税200×3%=6万元，合计税金22.24万元，税负为2.22%。

　　混合销售的分离可以改变实际税负，但前提条件是能够满足销售经营的需要且合同设计得当为客户所接受。

　　案例二：B运输公司主要从事运输业务，利用自身便利条件经常采购商品运输并自行销售，2009年9月运输收入1000万元，连带销售商品收入200万元。该公司对于销售进行了单独核算。

　　运输收入1000万元应当计算缴纳营业税没有异议，对于混合销售收入200万元如何缴纳税款，新旧政策是有区别的。财政部、国家税务总局《关于增值税、营业税若干政策规定的通知》（财税字〔1994〕第26号）第四条第二项规定：“从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，征收增值税。”该条规定与现行政策中的“其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。”规定相违背。并且《财政部国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（财税〔2009〕61号）对财税字〔1994〕第26号文件第四条第二项规定作了失效处理。这就意味着新的政策下，主要从事运输的单位和个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，自2009年1月1日起应缴纳营业税。

　　本案例中运输营业税税率3%，略高于增值税小规模纳税人税负2.91%（3%/（1+3%），远低于一般纳税人增值税税率17%或13%，假如B公司销售业务分离，为小规模纳税人，税收收益变化不大。假如B公司业务分离，为一般纳税人，则业务分离后税负会有明显变化。

　　兼营行为案例分析

　　《营业税暂行条例实施细则》第八条和《增值税暂行条例实施细则》第七条均规定，纳税人兼营营业税应税行为和货物或者增值税应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者增值税应税劳务的销售额，其营业额缴纳营业税，销售额缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额和货物或者应税劳务的销售额。

　　原政策规定：纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。

　　案例三：C公司从事装饰材料的销售业务，并承揽部分装饰装修业务，2009年9月对外销售装饰材料收入1000万元，当期进项税额100万元，承接装饰装修业务收入500万元。

　　1.C公司分开核算收入，新、旧政策规定是一样的，应计算缴纳增值税1000/（1+17%）×17%－100=45.30万元，计算缴纳营业税500×3%=15万元，合计缴纳税款60.30万元。

　　2.C公司若没有分开核算收入，按照原政策规定，其当月收入合计1500万元都需要缴纳增值税，1500/（1+17%）×17%－100=117.95万元。

　　3.C公司若没有分开核算收入，按照新政策规定，主管国家税务机关对其货物销售额有权进行核定，主管地方税务机关也有权对其营业税营业额进行核定。假定主管国家税务机关核定货物销售额1100万元，主管地方税务机关核定营业税营业额600万元，那么企业要承担更高的税负。

　　兼营业务分开核算要表现在：合同或协议分开。发票开具分开，货物销售额开具国税销售发票，营业税业务开具地税发票。会计处理分开核算，分别入账。

　　混合销售与兼营的区别

　　实践中，混合销售和兼营行为容易混淆，两者的共同点是都包括销售货物与提供营业税应税劳务两种行为。不同点是混合销售行为强调在同一项销售行为（同一业务）中存在两者的混合且价款难以分清，兼营行为强调是在纳税人的经营活动中存在着两类不同性质的应税项目，即不是在同一销售行为（同一业务）中发生或不同时发生在同一个购买者（客户）身上。因此混合销售和兼营行为的判定标准，主要是看其销售货物行为与提供劳务的行为是否同时发生在同一业务中，如果是，则为混合销售行为；如果不是，则为兼营行为。

　　混合销售和兼营行为的性质有别，故其纳税原则也不相同。前者是以纳税人的经营主业为标准划分，就全部销售收入（营业额）只征一种税，或征增值税，或征营业税；而后者强调纳税人能够分别核算、准确核算，则分别征收增值税和营业税，否则由主管税务机关核定其应税行为营业额和货物或者应税劳务的销售额。

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