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投资企业获得现金股利的处理

来源：高顿网校 2014-12-19

　　在权益法核算下，当联营或合营企业实现净利润或发生净亏损，投资企业按照其享有的权益份额计算应享有或应分担的份额，确认为投资损益并增加或减少长期股权投资的账面价值；当联营或合营企业分派现金股利时，投资企业按照应享有的现金股利冲减长期股权投资的账面价值。

　　但是，投资企业在确认投资收益时，通常在联营或合营企业实现账面净利润的基础上，调整投资时联营或合营企业各项可辨认净资产公允价值与其账面价值的差额当期应分摊（或折旧）的金额后的净损益为基础计算应享有或应分担的份额，因此，投资企业确认的投资损益，与按照其联营或合营企业实现账面净利润和应享有的权益份额计算确认的金额往往存在差异。通常而言，联营或合营企业分派现金股利是以其实现账面净利润为基础所作的分配，投资企业在投资持有期间所分得的现金股利往往与已确认的投资损益不同，当投资企业所分得的现金股利小于已确认的投资收益（已增加的长期股权投资账面价值的损益调整部分），则冲减长期股权投资的账面价值；而当投资企业所分得的现金股利大于已确认的投资收益，应当如何处理，有以下几种可选择的方法：

　　1、全部确认为当期投资收益。在这种方法下，考虑联营或合营企业所实现的账面净利润中投资企业应享有的部分都应通过利润表反映其收益，为此，投资企业当期应分得的现金股利超过已确认投资收益的部分，全部确认为当期投资收益。

　　【例1】20×5年1月1日，甲公司持有乙公司30%的股权并对其具有重大影响。初始投资成本为1 200万元，投资时乙公司可辨认净资产公允价值为3 500万元。20×5乙公司实现净利润200万元，经按公允价值计量调整后的净利润为180万元； 20×6年3月，乙公司宣告分派20×5年度的现金股利200万元；乙公司20×5年初未分配利润为600万元。不考虑长期股权投资的减值以及其他利润分配因素。

　　在本例中，甲公司对乙公司投资的初始投资成本为1 200万元，投资时乙公司辨认净资产公允价值为3 500万元，甲公司按持股比例计算应享有的份额为1 050万元，产生商誉150万元（1 200-1 050）。

　　甲公司于20×5按照持股比例计算应确认的投资收益为54万元（180×30%）；20×6年3月按照持股比例计算确认的应收现金股利为60万元（200×30%），超过确认的投资收益54万元，差额6万元全部确认为当期投资收益，其会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利——乙公司　　　　　　　　　6001000

　　贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）　5401000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 601000

　　【例2】假定乙公司于20×6年3月宣告分派20×5年度的现金股利300万元。其他条件同例1.则甲公司的会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利——乙公司　　　　　　　　　　900 000

　　贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）　　540 000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　360 000

　　2、根据情况分别冲减长期股权投资账面价值或确认投资收益。在这种方法下，考虑投资后联营或合营企业实现净利润均应通过利润表确认其收益，而投资企业获得的属于投资前联营或合营企业所实现利润的分配额应冲减投资成本。在这种方法下，分别以下三种情况进行处理：

　　（1）未超过已确认投资收益部分的，冲减长期股权投资的账面价值。

　　（2）超过已确认投资收益但未超过投资后联营或合营企业实现的账面净利润中投资企业享有的部分，确认为投资收益。

　　【例3】以例1为例，甲公司应作的会计分录与例1相同。

　　（3）超过已确认投资收益且超过投资后联营或合营企业实现账面净利润中投资企业享有的部分，冲减投资成本。

　　【例4】以例2例子为例，甲公司应作的会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利——乙公司　　　　　　　　　900 000

　　贷：长期投资损益——乙公司（损益调整） 540 000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　60 000

　　长期股权投资——乙公司（成本）　　　 300 000

　　3、获得的现金股利超过已确认投资收益的部分，先冲减长期股权投资中所含的商誉，差额再确认为投资收益。在这种方法下，考虑商誉带来未来经济利益的不确定性以及商誉减值在实务工作中的困难，为谨慎起见，对于所获得的现金股利超过已确认投资收益的部分，先冲减长期股权投资中所含的商誉，其余部分再确认为投资收益。

　　【例5】以例1为例，甲公司的会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利　　　　　　　　　　　　　　600 000

　　贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）　 540 000

　　长期股权投资——乙公司（成本——商誉） 60 000

　　【例6】以例2为例，甲公司的会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利——乙公司　　　　　　　　　900 000

　　贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）　 540 000

　　长期股权投资——乙公司（成本——商誉）360 000

　　4、获得的现金股利超过已确认投资收益的部分，全部冲减长期股权投资账面价值。在这种方法下，考虑到联营或合营企业分派现金股利将会减少所有者权益，由此会影响投资企业按持股比例计算的应享有份额。因此，投资企业获得的现金股利超过已确认投资收益的部分，全部冲减长期股权投资的账面价值。在这种情况下，例1和例2中超过已确认投资收益的部分，全部冲减长期股权投资的成本。

　　【例7】以例1为例，甲公司的会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利　　　　　　　　　　　　　　600 000

　　贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）　540 000

　　长期股权投资——乙公司（成本）　　　　 60 000

　　【例8】以例2为例，甲公司的会计分录为（单位：元）：

　　借：应收股利——乙公司　　　　　　　　　900 000

　　贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）　540 000

　　长期股权投资——乙公司（成本）　　　360 000

　　表1列示了各种方法下对长期股权投资的账面价值的影响，以及与应享有乙公司公允价值净资产份额与长期股权投资账面价值的比较结果。

　　表１

　　根据上述分析可见，上述第四种方法更为合理，在该种方法下，甲公司期末长期股权投资账面价值减去内含商誉后的余额分别为1 044万元和1 014万元，等于按照持股比例计算的投资时乙公司可辨认净资产公允价值持续计算的金额中甲公司应分别享有的份额1 044万元和1 014万元。因此，当获得联营或合营企业分派的现金股利时，投资企业应当全部冲减长期股权投资的账面价值。

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