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管理会计：关于其它应收款质量分析

来源：高顿网校 2014-04-17

　　其他应收款是指除应收账款、应收票据、预付账款以外的各种应收、暂付款项，与企业主营业务形成的应收账款不同，其他应收款是企业由于非商品交易形成的。其他应收款核算内容主要包括企业的备用金、应收的各种赔款、各种罚款、应收出租包装物的租金、租入包装物支付的押金、应向职工个人收取的各种垫付款项、预付账款转入等。

　　从其他应收款的核算内容可以看出，该项债权不属于企业主要的债权科目，数额及其占资产比重不应过大。所以，如果通过趋势分析、垂直分析发现企业有其他应收款金额比重过大、时间较长的现象，要结合报表附注详细了解具体情况，警惕是否存在异常的资金占用。

　　本文主要就大额异常的其他应收款科目的内容进行考察，一般可以从以下几种情况来分别分析：

　　其一，是被子公司占用资金，这部分的金额在报表中表现为母公司与合并报表“其他应收款”数额的差额。其是否成为不良资产取决于子公司的经营业绩。

　　由于合并报表在编制过程中需要抵消内部债权债务，因此，如果公司合并数额小于母公司数额，通常表明企业的资金流向了控股子公司。

　　相比于以自身经营为主的企业，一些以投资为主，并通过对外扩张获得协同效应来实现跨越式发展的企业，较大规模的“其他应收款”很可能代表着母公司对子公司的资金注入。在这种情况下，母公司的投资性资产就形成了子公司的经营性资产，母公司的投资资产的效应取决于子公司的经营效益。

　　对子公司经营效益的分析可以主要关注两个方面：一方面要看子公司的经营状况，观察子公司核心利润指标，核心利润等于毛利减去期间费用减去营业税金及附加。另一方面要看子公司核心利润的质量，即子公司经营活动现金净流量。子公司的分析指标可以粗略地用合并数额与母公司数额差额来计算。

　　值得注意的是，合并报表的编制是很复杂的，并不是简单地将相关报表数额相加得来的，用差额来考察势必会掩盖一些问题，比如分析的目标公司合并报表涵盖了数家子公司的财务情况，那么经营状况非常好的子公司的业绩很可能就会掩盖业绩相对较差的子公司的情况。另外，合并报表的财务数据并不代表某个实体，因此，在财务分析时有些财务指标会失去效率。综上所述，对子公司的经营效益分析是一个十分复杂的过程，要结合企业的发展战略、集团管理、盈利模式等多个方面来考虑，要注意考察比较“投入”与“产出”情况。

　　其二，大股东或者控股股东(包括控股股东的附属企业)对上市公司资金的非经营性占用。这部分资金规模一般可以通过合并报表中“其他应收款”科目中超过正常规模的部分来判断，在很多情况下，这种资金占用并不能被偿还，更不能产生收益，因此会成为企业的不良资产。

　　关于大股东占用上市公司资金需要明确三个方面的问题：首先是大股东占用上市公司资金的方式;其次就是这种占用是否属于违法违规情形;再次，大股东占用资金对上市公司的影响。

　　根据证监会的相关规定，大股东占用上市公司资金是指大股东或者实际控制人有下列行为之一的：有偿或无偿拆借上市公司的资金;通过银行提供委托贷款;上市公司委托大股东进行投资活动;上市公司为大股东开具没有真实交易背景的商业承兑汇票;上市公司代大股东偿还债务等。如果大股东或者控股股东是通过低买高卖、恶意借款等关联交易转移上市公司资产或者管理层利用职务之便将上市公司资金挪用给大股东使用的，可能出现两种情况：一种是大股东为了自身利益而损害了上市公司利益以及中小股东的利益;另一种是集团内部资金调配，特别是对于以投资为主的上市公司，为了战略发展的需要，将资金从一家公司调配到另一家更需要资金的公司，以此来保证整体利益的*5化，在这种情况下，大股东有可能会连本带利把资金偿还给上市公司，这种资金占用无可厚非，但这种情况并不具有普遍性。

　　综上所述，大股东或者控股股东对上市公司资金的非经营性占用可能对公司绩效产生两方面的负面影响：首先是大量的资金占用必然会影响上市公司正常经营活动、投资活动的开展，降低投资效率，甚至会使上市公司错失良好的投资机会;其次，大量的资金占用使上市公司丧失持续经营能力，而为了维持正常的经营活动，银行借款就会增多，造成的结果便是公司债务增多，财务风险加大，进而影响企业经营。

　　这个问题的普遍性一度引起广泛关注，但大股东占用资金的操作手法也越来越隐蔽。其中，“其他应收款”已经成为大股东占款的一种主要途径，尤其是对于公司治理结构不够完善、控股权非常集中、一股独大的公司，这种现象更为明显，这严重损害了中小股东的利益。投资者在对公司进行基本财务分析的过程中，应考察“其他应收款”的金额及其在企业总资产中的比重和变化，并观察其是否能够被偿还。

　　对于大股东资金占用的事后清欠工作主要有非现金资产清偿和以股抵债等。当然，最重要的是完善公司治理结构，包括股权结构、管理层构成、独立性情况等。打破大股东绝对控股的局面，适度分散控制权，实行股权制衡，以此提高公司投资效率，实现企业价值*5化，增强资本市场的有效性。不论是注册会计师的审计，还是作为投资者，在关注企业财报时都不可忽略“其他应收款”科目的质量。

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