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CFA:四大的经典审计经验贴

来源：高顿网校 2014-05-29

　　银行存款作为一个单位流动性较强的资产，注册会计师在对其进行审计时，为降低审计风险，必须保持合理的怀疑及必要的职业谨慎。尤其需要关注以下几个问题：

　　1.当被审计单位有定期存款和承兑保证金时，要考虑其是否存在未入帐贷款和应付票据的可能性。

　　当现有条件下，票据贴现融资是企业较为方便可行的融资手段之一。根据票据法规定，在银行开立存款帐户的法人企业及其他组织之间需具有真实的交易关系或债权债务关系，才能使用商业汇票。但企业为避开银行贷款的门槛，通常找一家与其关系不错的单位配合。签发无实质交易内容的银行承兑汇票，随即办理票据贴现，变相取得银行贷款。若被审计单位在办理贴现后即将银行存款、应付票据、财务费用入帐，注册会计师面临的主要审计风险不大。注册会计师面临的主要审计风险在于未发现被审计单位的帐外票据贴现融资。例如，某企业出于粉饰经营业绩、虚增利润的动机，虚构销售收入及应收帐款；但若期末应收款项过大，会引起审计人员的重点关注。为避免引起审计人员的怀疑，企业还要制造销货款回收及时的假象，使用帐外票据贴现是其手法之一。

　　为降低此种审计风险，注册会计师在审计时应做到：索取企业定期存单原件(若只提供复印件，则有可能已质押)；详细审计承兑保证金的入帐记录，根据保证金合理推断企业的应付银行承兑汇票规模；在兑银行存贷款进行函证时，将企业从该行取得尚未到期付款的银行承兑汇票及由贴现票据转为的逾期贷款明示为一项函证内容；结合应付票据的审计，索取企业申请银行承兑汇票的内部控制制度和应付票据备查登记薄；结合长、短期借款的审计，索取被审计单位的贷款卡等。

　　2.在抽查银行存款大额收支时，应特别注意资产负债表日前后发生的业务。

　　上市公司出于粉饰现金流量和盈利能力的目的，往往利用银行存款大做文章。即虚构应收款项的回收，减少坏帐准备的计提，虚增利润；同时虚增货币资金，美化现金流量。例如，某公司上市两年后，募集资金所剩无几，生产经营不尽人意，若据实披露，则容易让人得出判断，该企业现金流量较差，前景不容乐观。为避免出现这样的情况，企业暂时从关系不错的单位借一笔几千万的款项作为“预收帐款”入帐(并无实际交易，但为应付审计，客户可能伪造销售合同)，资产负债表日后又分几次将该款项予以归还。再如，某企业年末实际经营情况为亏损，通过应收帐款的虚假回收来少提坏帐准备，扭亏为盈。具体做法为：资产负债表目前先从某一方(通常为关联方)借一笔款项，作为回收货款处理，同时以此款办理定期存单作为质押或直接作为保证金，办理银行承兑汇票给对方，但不做帐务处理。这样，提供款项一方无风险，造假企业也达到了目的，这种作假手法注册会计师很难在年报审计时发现，特别是审计时间越接近资产负债表日越难发现。

　　注册会计师为避免此类风险，在执行抽查银行存款大额收支程序时，要做到：仔细甄别交易是否为客户所需，是否有足够的依据证明其真实性；付款方是否与被审计单位经常发生业务；对接近期末时收到的大额款项应详细审核银行进帐单等入帐依据，付款人及付款银行是否符合常理，必要时可亲自到对方单位取证；结合应收款项、预收款项相关明细户审计，分析资产负债表日后至审计日的发生情况及回函情况等。要特别关注是否有非正常或不必要的收支活动。

　　3.存在大额未达帐项时，要核实其真正用途，直至作出必要的审计调整。

　　上市公司关联方占有资金是一个非常敏感的问题，有些公司利用未达帐项打时间差，通过迂回曲折的方式制造虚假还款，减少关联往来。例如，A股份公司控股股东为B公司，子公司为C公司。B公司欠C公司巨额款项。B公司本身经营状况不佳，不具备还款能力。会计报表如实披露会导致A公司合并报表上控股股东B公司还款巨大，可能引起监管机构关注，同时也可能因注册会计师审计时倾向于全额计提坏帐准备而导致公司巨亏。A公司于是在接近会计期末时付款给C公司，不做帐务处理，作为银行存款未达帐项，但C公司直接或间接到款项后作为B公司的还款立即入帐，从而虚构了控股股东的还款，同事严重虚增了上市公司合并报表的货币资金。

　　注册会计师在执行核查银行存款未达帐项程序时，要做到：区分未达帐项是否正常，大额资金支出去向是否明朗，大额资金收入来源是否收入来源是否可疑，可结合资产负债表日后公司的相关业务的帐务处理加以判断。若公司对未达帐项在资产负债表日后入帐及时，应核实所附原始单据是否完整、真实、合法；若公司迟迟不对未达帐项入帐，可以怀疑其不正常，应视公司能否作出合理解释来判断其是否存在问题。

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