新会计准则能否防止上市公司会计舞弊来源：《中国管理信息化》2008年第6期作者：邓　劼日期：2008-08-06字号[ 大 中 小 ] 　　会计舞弊是指上市公司管理层为了自身利益，恣意违背会计准则，践踏国家有关会计法律法规，采取伪造、掩饰等手段编造假账，从而向资本市场进行的有目的、有意图的虚假会计信息传递，是一种人为的会计操纵。近年来，上市公司会计舞弊问题在我国证券市场屡屡发生，造成我国远未成熟的证券市场饱受虚假信息的冲击，严重误导了证券投资者的行为，破坏了市场规则，加剧了市场投机和市场波动，影响了社会安定，危害十分严重。因此，能否对会计舞弊进行切实有效的治理受到人们普遍的关注。财政部颁布的已于2007年正式实施的新会计准则，为治理会计舞弊，遏制上市公司利润操纵提供了契机。　　新会计准则在充分借鉴国际会计准则的基础上，除极少数事项保留“中国特色”外，*5程度地实现了与国际会计准则趋同；在相关会计要素的确认及计量、披露等方面较旧准则提出了更高的要求，较多地压缩了会计政策的选择空间，规范和控制了上市公司会计舞弊的行为，提高了会计信息质量，满足了信息使用者对会计信息的需求，对于维护社会公众的利益，具有重要的意义。但是，任何制度的完善，不可能做到十全十美，都可能存在着不足之处，新会计准则的颁布，一方面遏制了上市公司操纵利润的空间，另一方面又为上市公司利润操纵开辟了新的空间。　　一、新会计准则对会计舞弊的遏制　　新会计准则颁布实施，遏制了上市公司会计舞弊，做实了企业经营业绩，提高了会计信息质量，具体表现在以下几个方面：　　1.资产减值　　新会计准则规定，计提的资产减值准备不得转回，只允许在资产处置时，再进行相应会计处理。这一变革截断了上市公司通过资产减值准备调节利润的途径，使得财务报表信息更加客观、真实。　　2.企业合并　　新会计准则要求：同一控制下的企业合并以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值。目前我国企业的合并大部分是同一控制下的企业合并，这不一定是合并方和被合并方完全自愿的合并交易，合并的对价也不一定是经过双方讨价还价的公允价值。新会计准则要求以账面价值作为合并会计处理的基础，可以减少人为操纵因素，避免企业通过合并进行利润操纵。　　3.存货计价方法　　新准则取消了“后进先出”法，一律使用“先进先出”法记账。这对生产周期较长的企业将产生一定影响。如果物价上涨，取消“后进先出法”后，将会降低转出的存货成本，从而增加利润；如果物价下降，取消“后进先出法”，将会增加转出的存货成本，从而减少利润。因此，企业可以利用存货计价方法的变更任意调节当期利润水平，新准则的变动将使得企业无法再将变更存货计价方法作为利润调节手段，促使企业的存货真实地反映实际的历史成本，减少人为操纵的因素。　　4.合并会计报表　　新准则规定，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围而不一定考虑股权比例；所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。这一变革阻断了一些企业利用分离若干子公司、缩小持股比例，将经营状况不好的公司从合并范围中剔除，从而粉饰企业集团整体业绩的惯用伎俩，对上市公司合并报表利润将产生较大的影响，减少了母公司通过与某些特殊子公司的关联交易调节利润的可能性。　　5.所得税会计采用资产负债表债务法　　自财政部1994年发布《企业所得税会计处理暂行规定》以来，我国企业的所得税会计基本是应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法和债务法）并存，大多数上市公司采用了应付税款法。而新《所得税》准则直接借鉴了国际会计准则，采用暂时性差异的概念，据此计算递延所得税资产或递延所得税负债，由此确认的所得税费用包括了当期所得税费用和递延所得税费用，然后根据利润总额扣除所得税费用，得出税后利润即净利润，即只允许企业使用债务法，这就减少了企业进行会计方法选择的空间。　　6.财务报表列报　　新准则取消了“主营业务”与“其他业务”的区分，简化了利润表的单列项目，适应了当前企业经营日益多元化的趋势，同时也避免了企业通过人为划分“主营业务”与“其他业务”而粉饰财务报表的行为。并且，新准则将“计提的资产减值准备”与“非流动资产处置损益”单列，将进一步避免上市公司通过调节上述非经常项目粉饰报表的行为，使财务报表更加真实准确地反映企业的真实业绩。　　二、新准则下会计舞弊的空间　　尽管新会计准则的颁布实施有力地规范了会计工作秩序和会计行为，提高了会计信息质量，对防范上市公司会计舞弊起到了积极作用，但新准则某些方面的缺陷使得企业依旧能从中找到漏洞，进行会计舞弊，主要表现如下：　　1.债务重组　　新准则将原先因债权人让步而导致债务人豁免、或者少偿还的负债，计入资本公积的做法，改为将债务重组收益计入营业外收入。因此，一些上市公司的控股股东很可能会在公司出现亏损的情况下，或者出于维持公司业绩或者配股的需要，通过债务重组确认重组收益来达到操纵利润的目的。　　2.非货币资产交换　　新准则规定，若交易双方存在关联关系，可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质，也就是差额不计入损益。因此，一些上市公司如想操纵利润，会想方设法予以规避，将关联交易非关联化。非货币性资产交换中，公司对商业实质的判断也存在一定的会计弹性，这给上市公司的利润操纵留下一定空间。　　3.借款费用　　新准则将借款费用资本化的资产范围扩大到需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等。资本化的借款范围也由专门借款扩大到专门借款和一般借款。这样，一些企业便可能在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上打主意，以达到操纵企业利润的目的。　　4.无形资产　　虽然新准则对研究阶段和开发阶段的定义进行了区分，但在实际操作中，很难明确划分这两个阶段。因此，一些公司就可能通过主观划分这两个阶段，来决定研发支出费用化和资本化的分界点，以达到操纵利润的目的。此外新准则中对无形资产的摊销年限不再局限于直线法，并且摊销年限也不再固定，这也给一些公司利用调节无形资产的摊销方式或摊销年限来操纵利润提供了途径。　　5.政府补助　　新准则规定，“用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益；用于补偿已发生的相关费用或损失的，计入当期损益”。在这里，“已发生”和“将发生”是两个不同的时态，却关系到补助的确认金额及当期利润实现程度，当前的环境之下，是否如实确认，完全依赖于企业的诚信程度，因此有些企业可能人为调节补助取得的原因以操纵当期利润。　　6.固定资产　　新准则要求公司对固定资产折旧年限、方法及预计净残值至少每年复核一次，只要与原估计有差异时，就应当调整固定资产的折旧年限与净残值，并且调整的方法采用未来适用法，不用追溯调整。因此，公司只要找到证据证明其固定资产使用寿命与原估计有差异，就可以进行会计估计变更，对业绩进行调整，从而达到操纵利润的目的。　　7.资产减值　　新准则中明确规定的不允许转回减值的资产主要是固定资产、无形资产、在建工程以及存货，其他如应收账款、短期投资、长期投资、委托贷款等资产的减值准备仍可转回。因此，新准则虽然对上市公司的利润操纵起到一定的抑制作用，但仍给上市公司操纵利润留下了一定的空间。而且，减值准备的计提方法和比例仍可由上市公司自行选择，公司可能为避免当年亏损，不按规定提足减值准备，留待以后年度进行“以前年度损益调整”，以达到粉饰会计报表的目的。　　8.公允价值　　新准则按照现行国际惯例将“公允价值”引入中国会计体系，但是，由于我国市场经济不发达，公允价值的应用在很多处理上需要人为判断，加上我国会计从业人员的素质良莠不齐，难以作到真正的公允，可能一些公司会利用“公允价值”来调节操纵利润。　　三、结论与政策建议　　综上所述，新会计准则的颁布实施，对于抑制利润操纵，虚构会计信息等会计舞弊较之以前具有更强的威慑力，为提高上市公司会计信息质量以及财务报告的真实性和透明度提供了更为坚实的制度基础。然而，上市公司会计信息质量的提高不可能一蹴而就，更不可能因为颁布几个制度和准则而突然好转。因为仅仅依靠制度的完善，是不可能完全堵住财务报表上的漏洞的，对会计准则的恶意误用属于准则实施中“人”的问题。从大的方面讲是上市公司治理“生态”的问题，不能归咎于准则本身。因此，要想从根本上遏制会计舞弊，这是一个长期的、复杂的制度建设系统工程，需要相应的技术手段、约束机制、监管措施的同步跟进；需要广大会计从业人员和社会各界的充分重视和共同努力；需要政府及其他各个层面的积极推行、配合和完善。只有这样，会计舞弊这一社会顽疾才能得以消除和根治。