国家税收未受损仍可判定为偷税来源：财会信报作者：陈文裕 　日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ]　福建省某市从事服装加工的增值税一般纳税人甲企业，在2005年由于市场决策失误，加上经营管理不善，导致产品大量滞销，生产经营陷入困境。同年11月，甲企业没有能力偿还同样是增值税一般纳税人乙企业的到期债务，经双方协商，甲企业将库存的布匹、半成品及部分生产用辅助材料价值800万元用于抵偿乙企业的债务1000万元，双方签订了抵偿协议。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2006年11月，甲企业申报暂时停业，其在上缴相关证件和资料时，当地主管税务机关审核发现了其抵偿行为，便移交稽查部门处置。稽查部门认为，甲企业的抵偿行为属捐赠行为，应视同销售处理，即以《税务处理决定书》的形式下达通知，要求甲企业补交税款及滞纳金、罚款。同时，以甲企业涉嫌偷税为由，将其移送公安局经侦大队处理。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　早已处于停业状态的甲企业，根本没有能力缴纳税款及滞纳金、罚款。并且其法人代表怎么也想不通：企业之间采取以货物抵偿债务的情形并不鲜见，甲企业虽然没有在财务上作销售处理，致使该批资产没有缴纳增值税。可乙企业接受了该批资产后，由于没有进项抵扣而用该资产加工成产品后销售，按规定全额依17%的税率缴纳了增值税，并没有给国家税收造成损失，这能定性为偷税行为吗？　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　企业之间采取以货抵债的情形并不鲜见，对以货抵债需要作为销售收入应缴纳增值税也已形成共识。同时，以货抵债在会计上称为债务重组，会计制度与税法对抵债货物销售额的确定方法基本是一致的，即应按货物的公允价值计税。这里的公允价值是指独立企业之间业务往来的公平成交价值。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　《企业会计制度》（财会字[2000]第025号）第20条第6款规定，企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，或以应收债权换入存货的。按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。乙企业接受了甲企业价值800万元的资产，由于没取得增值税进项发票而不存在可抵扣的增值税进项税额，在不计相关税费时，只能以800万元作为实际成本，而那200万元的损失作为捐赠处理。《企业会计制度》第70条第2款规定，企业与债权人进行债务重组时，以非现金资产清偿债务的，应按应付债务的账面价值结转。应付债务的账面价值与用于抵偿债务的非现金资产账面价值的差额，作为资本公积，或者作为损失计入当期营业外支出。甲企业用800万元的资产用于抵偿乙企业的到期债务，应将800万元视同销售收入申报缴纳增值税，而那200万元的收益应记入资本公积。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　对于200万元损益的财务处理，《企业债务重组业务所得税处理办法》（总局令「2003」第006号）第9条明确规定，非关联企业之间的含有让步条款的债务重组，原则上债权人不得确认重组损失，而应当视为捐赠，债务人应当确认捐赠收入。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　综上所述，甲企业将非现金资产用以抵偿乙企业的债务，不仅是一种视同销售行为，还是一种债务重组行为。应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令「1993」第134号）及其实施细则的有关规定，计算缴纳增值税。同时，根据《企业债务重组业务所得税处理办法》第4条规定，应将非现金资产分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　依据我国增值税的链条理论，甲企业在财务上不做销售处理，导致少缴增值税136万元（800×17%），乙企业也没进行增值税进项抵扣136万元，表面上看起来好象没有给国家税收造成损失。实际上并非这样，甲企业与乙企业属于非关联关系的两个不同经济实休，甲企业不做销售处理并不能减轻136万元的增值税负担，乙企业没有增值税进项抵扣却要增加136万元的增值税负担。之所以会出现这样的假象，很大程度上是由于企业之间通过签订抵偿协议进行额外补偿，双方都以税收作为代价进行损失弥补，其结果同样是损害国家利益，这是国家税收法律法规所不允许的。按有关税法规定，甲企业将非现金资产价值800万元抵偿乙企业的债务1000万元，应补缴增值税136万元，200万元的捐赠收入还要并入应纳税所得额，补缴企业所得税66万元（200×33%）（这里不考虑其它因素，只按适用税率计算），没有如实申报还要加上滞纳金和罚款；而乙企业由于未能取得增值税进项税额，也就无法进行抵扣，白白损失136万元。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　根据《中华人民共和国税收征收管理法》（2001年4月28日第9届全国人民代表大会常务委员会第21次会议修订）第63条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。据此可知，根据纳税人的行为，可以判定是否构成偷税，根据结果，也可以判定纳税人偷税的事实。可见，甲企业将非现金资产800万元抵偿乙企业的到期债务1000万元，却没有在账簿上记录销售收入，在行为上已经构成偷税；甲企业也没有申报缴纳应纳增值税136万元，已经构成了偷税事实。