<原创> “三方抹账”税局为何不认可？

“三方抹账”税局为何不认可？来源：中国税网作者：刘晓伟日期：2007-11-28字号[ 大 中 小 ] 　　2003年5月至12月，端刚公司从东安东益汽车部件有限公司（以下简称“东益公司”）购进钢材，取得东益公司开具的增值税专用发票174份，发票注明价款15，208，984.80元，税额2，585，527.28元，价税合计17，794，512.08元，端刚公司据此申报抵扣增值税进项税额2，585，527.28元。同期，端刚公司将上述购货款支付给东安东仲实业有限公司（以下简称“东仲公司”）8，552，769元。　　税务机关根据《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）*9条第（三）项关于“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位，提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。”的规定，端刚公司从东益公司取得发票、而将购货款支付给东仲公司8，552，769元所对应的增值税进项税额1，242，710.03元不得抵扣，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》*9条关于“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工，修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳增值税”、第四条“除本条例第十三条规定外，纳税人销售货物或者提供应税劳务（以下简称销售货物或者应税劳务），应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额.应纳税额计算公式：应纳税额＝当期销项税额-当期进项税额”的规定，端刚公司该抵扣税款的行为造成少缴增值税1，242，710.03元。税务机关于2005年7月6日对端刚公司下发《税务处理决定书》，决定对端刚公司少缴的增值税1，242，710.03元予以追缴，并按照《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条的规定加收滞纳金。　　税务机关取得的证据主要有：　　（一）、端刚公司2003年从东益公司取得增值税专用发票并抵扣税款情况表及端刚公司2003年从东益公司取得增值税专用发票复印件。证明2003年5月至12月，端刚公司从东益公司购进钢材，取得东益公司开具的增值税专用发票174份，发票注明价款15，208，984.80元，税额2，585，527.28元，价税合计17，794，512.08元，端刚公司据此申报抵扣增值税进项税额2，585，527.28元的事实。　　（二）端刚公司和东仲公司2001年12月28日签订的《代销协议》；东仲公司（存货方）和某钢材批发交易市场（保管方）于2003年1月1日签订的《货物储存保管协议》；东益公司和端刚公司于2003年4月28日签订的《协议》；东仲公司与东益公司于2003年5月8日签订的《仓储保管协议》；委托方东仲公司和受托方东益公司签订的《委托协议书》；东益公司从东仲公司购货取得的增值税专用发票。用来证明2003年5月至12月，端刚公司从东益公司购进的货物（钢材），主要是东益公司从东仲公司购进的事实。　　（三）端刚公司2003年“预付账款－东安东仲公司”账页及相关记账凭证、付款凭证复印件。证明2003年5月至12月，端刚公司向东仲公司支付货款8，552，769元但未从东仲公司购进货物、2003年底东仲公司欠端刚公司货款8，396，769.05元的事实。　　（四）端刚公司2003年“应付账款－东安东益公司”账页及相关付款凭证复印件。证明2003年底端刚公司欠东益公司货款8，859，710.58元的事实。　　（五）东益公司2003年“预付账款－东仲公司”账页复印件。证明2003年底，东益公司欠东仲公司货款9，155，302.33元的事实。　　（六）2004年9月3日，端刚公司（丙方）和东益公司（甲方）、东仲公司（乙方）三家签订的抹账协议及相关记账凭证。抹账协议的主要内容是：为解脱债务链困扰，以多角抹账的方式，清理债权、债务，经各方协商一致同意，相互抹账，并以此作帐务处理。抹账方式：甲方付乙方货款、乙方付丙方货款、丙方付甲方货款，抹账金额均为18，405，018.46元。经过抹账，端刚公司不再欠东益公司货款，东仲公司也不再欠端刚公司货款。进一步证明端刚公司支付给东仲公司的是“货款”、证明端刚公司以抹账的方式将支付给东仲公司的“货款”抵顶了应支付给东益公司的货款的事实。证明了2003年5月至12月，端刚公司将应当支付给东益公司的货款支付给东仲公司8，552，769元的事实。　　端刚公司不服，向税务机关提起行政复议，理由有：（一）端刚公司支付给东仲公司的款项是借款而不是货款，认为税务机关所认定的违法事实不客观。端刚公司还提供了《借款协议》和东仲公司支付利息的证明。（二）税务机关适用政策不当。根据“国税发（2003）17号”文件规定，商业企业不再执行“国税发（1995）015号”文件关于付款才能抵扣进项税额的规定，因此端刚公司无论是否支付货款和如何支付款项，均不影响其享有凭票抵扣税款的权力。　　税务机关反驳如下：　　理由一：（1）端刚公司提供的12份“借款协议”在税务机关稽查局检查阶段并未全部提供，只提供了8月24日、10月5日、10月8日3份“借款协议”，借款金额分别为517，175元、18万元、21万元，税务机关所取得的3份“借款协议”上，有具体的汇票号码、金额、记账日期号和凭证号记录，明显反映“借款协议”是在实际付款后根据付款情况汇总而签订的，但是在复议过程中端刚公司向省局提供的上述3份“借款协议”与税务机关在检查阶段取得的不一致，已经没有了汇票号码、金额、记账日期等情况的记录。另外9份“借款协议”上，也多有涂抹后残留痕迹。因此端刚公司提供的“借款协议”不具备证据应具有的“真实性”的基本特性，不能被采信。端刚公司复议申请所附的2004年11月和12月收取东仲公司支付端刚公司“借款利息”的证明，也未在税务机关稽查局检查阶段提供。由于前述证明“借款”的证据不可采信，“借款利息”资料缺乏被采信的基础。　　（2）税务机关出示的证据足以证明端刚公司支付给东仲公司的款项是货款。3、2004年9月3日，端刚公司（丙方）和东益公司（甲方）、东仲公司（乙方）三家签订的抹账协议及相关记账凭证，证明了端刚公司将支付给东仲公司的款项通过“抹账”的方式抵顶了应付“东益公司”的购货款，也就是说端刚公司将本案所指的应付东益公司的货款不是直接支付给东益公司，而是支付给了东仲公司再通过抹账抵顶其欠东益公司的货款，因此无论端刚公司支付给东仲公司的款项是“货款”还是“借款”，均不能改变端刚公司“所支付款项的单位，与开具抵扣凭证的销货单位”不一致的事实。　　理由二：（1）税务机关处理决定所依据的《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）没有被宣布作废，是现行有效文件。　　（2）《国家税务总局关于增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额抵扣问题的通知》（国税发[2003]17号 ）并未涉及[1995]192号的修改问题，仅规定“增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，其专用发票所列明的购进货物或应税劳务的进项税额抵扣时限，不再执行《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》（国税发[1995]15号）中第二条有关进项税额申报抵扣时限的规定。”（注：国税发[1995]15号）中第二条规定：商业企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物付款后才能申报抵扣进项税额，尚未付款或尚未开出承兑商业汇票的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。）　　国税发[2003]17号 文件仅仅是在“申报抵扣时限”做出了新的规定，并未否定或者变更国税发[1995]192号文件，后者是关于“票款不一”不得抵扣进项税额的规定，两者是以不同的角度对进项抵扣问题做出规定，相互并不冲突和矛盾，因此[1995]192号的有关规定不存在与新法抵触作废的问题，依旧是现行有效文件。所以，针对端刚公司“票款不一”的违法事实，税务机关根据国税发[1995]192号处理是完全正确的。　　复议案件在还在上一级税务机关的审理当中，但其中发映出来的问题是深层次的，笔者查阅了国税发[2006]62号《国家税务总局关于发布已失效或废止的税收规范性文件目录的通知》，该文废止的内容有《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发[1995]192号）*9条（二）“商业企业接受投资、捐赠和分配的货物抵扣进项税额的手续。 根据《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》（国税发[1995]15号）的规定，增值税一般纳税人购进货物其进项税额的抵扣， 商业企业必须在购进货物付款后才能够申报抵扣进项税额。对商业企业接受投资、捐赠和分配的货物，以收到增值税专用发票的时间为申报抵扣进项税额的时限。在纳税人申报抵扣进项税额时，应提供有关投资、 捐赠和分配货物的合同或证明材料”、（四）“分期付款方式购进货物的抵扣时间。商业企业采取分期付款方式购进货物，凡是发生销货方是先全额开具发票，购货方再按合同约定的时间分期支付款项的情况，其进项税额的抵扣时间应在所有款项支付完毕后，才能够申报抵扣该货物的进项税额”、（五）“增值税一般纳税人违反上述第（三）、（四）项规定的，税务机关应从纳税人当期进项税额中剔除，并在该进项发票上注明，以后无论是否支付款项，均不得计入进项税额申报抵扣”。但对于*9条第（三）项关于“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位，提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。”的规定仍未废止，继续有效。所以基层税务机关执行也无可厚非。　　笔者认为，这实质是税务执法重形式还是实质的观念之争，企业经营过程中三方抹账是很平常不过的一回事，但国家制定税收政策时可能考虑的是为了避免虚开，结果对正常的资金周转也受了影响，税收政策应不影响企业正常经营，针对该案，有人建议，企业把钱退回去，再按税法规定三者周转就什么事都没有了，否则要补这么多的税，但是否又有点太好笑了？建议执法机关具体操作时还应本着实质重于形式的原则来执行，着重应看纳税人有无偷逃国家税款的主观意图。国家制定税收政策时，在想尽一切办法堵塞税收漏洞时也应当考虑尽量不干涉企业的正常合法经营行为。（作者系中国税网特约研究员）