超定额未申报是否应按偷税处理？

超定额未申报是否应按偷税处理？来源：作者：纪宏群日期：2007-11-20字号[ 大 中 小 ] 　　[基本案情]　　某县国税稽查局接到一封举报信，信中反映该县城关镇个体工商户王某自从事黄姜等药材购销以来大肆偷逃国家税收。稽查局遂对该业户进行了立案，通过内查外调，查实王某自 2005年5月至2007年1月底累计共实现销售收入157万元（含税收入），由此计算应缴纳增值税：157÷ （1+4%）×4%＝6.04（万元）；王某平时按照税务机关核定的增值税已月税月清，实际总共入库增值税21个月×400元／月（月定税额400元）=8400元，累计少缴增值税5.2万元。对此，稽查机关依法作出补缴税款及加收滞纳金的税务处理决定，但对王某超定额未申报纳税的行为是否应当按偷税处理？　　一种意见认为，王某的行为应当不构成偷税。理由是：原《个体工商户定期定额管理暂行办法》（国税发〔1997〕101号）第十五条规定："定期定额户在核定期内的实际经营额高于 20%至30%（具体幅度由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局根据本地情况确定）而不及时如实向税务机关申报调整定额的，按偷税处理。"但根据新《个体工商户定期定额管理暂行办法》第二十条规定："经税务机关检查发现定期定额户在以前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额，或者当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度而未向税务机关进行纳税申报及结清应纳税款的，税务机关应当追缴税款、加收滞纳金，并按照法律、行政法规规定予以处理。"（虽然王某的行为主要是发生在2006年12月底以前，但根据"有利溯及"原则，即对税法中溯及既往的规定，对纳税人有利的，予以承认，对纳税人不利的，则不予承认。）新《办法》之所以这样修改，原因在于原《办法》的规定与自2001年5月1日起实施的《税收征管法》第六十三条规定有所抵触。　　《税收征管法》第六十三条规定："纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证或者在账簿上多列支出或不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，是偷税。"王某在法律规定的期限内未缴或少缴应纳税款，如果认定为是采取"经税务机关通知申报而拒不申报"偷税手段，但在本案中，没有税务机关通知申报这一情节；如果认定王某采取的偷税手段是"进行虚假的纳税申报"，但在本案中王某平时只有缴纳税款的行为，其缴纳税款行为并不能代替其申报行为，缴纳税款和纳税申报是完全不同的两种法律行为，纳税人只有进行了纳税申报，才可能形成虚假申报，由于王某根本就没有纳税申报这一行为，就谈不上虚假申报。　　对纳税人超定额部分，税务机关应当书面通知纳税人申报，只有纳税人拒不申报缴纳超过定额的税款，税务机关才能按照偷税处理。所以，王某的行为不构成偷税。但对王某的实际经营额高于税务机关核定定额幅度以上未缴的税款，税务机关应当根据《税收征管法》第六十四条第二款规定处理，即"纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。"　　另一种意见认为，新《个体工商户定期定额管理暂行办法》第十八条规定："定期定额户在定额执行期结束后，应当以该期每月实际发生的经营额、所得额向税务机关申报，申报额超过定额的，按申报额缴纳税款；申报额低于定额的，按定额缴纳税款。具体申报期限由省级税务机关确定。定期定额户当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，应当在法律、行政法规规定的申报期限内向税务机关进行申报并缴清税款。具体幅度由省级税务机关确定。"也就是说，实行定期定额征收的纳税人，如果当期发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，仍然应当自觉履行纳税申报义务。　　同时，根据《*6人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2002]33号）的第二条规定："……具有下列情形之一的。应当认定为刑法第二百零一条*9款规定的'经税务机关通知申报'：（一）纳税人、扣缴义务人已经依法办理税务登记或者扣缴税款登记的；（二）依法不需要办理税务登记的纳税人，经税务机关依法书面通知其申报的； （三）尚未依法办理税务登记、扣缴税款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。……".　　[案例分析]　　由此可见，对于已经依法办理税务登记的纳税人，未按时进行纳税申报的，应当视同为"经税务机关通知申报".这是刑法中对关于"经税务机关通知申报"的司法解释。刑法中的司法解释也应当同样适用于税务行政处理。也就是说：刑法上认定是偷税，则行政法上也一定认定是偷税，但行政法上认定为偷税，在刑法上未必认定是偷税。　　对纳税人"经税务机关通知申报"后会有3种不同表现：　　一是纳税人经税务机关通知申报后在规定期限内仍不申报，即拒不申报；　　二是纳税人经税务机关通知申报后在规定期限内进行虚假申报；　　三是纳税人经税务机关通知申报后在规定期限内据实进行纳税申报。　　在这三种行为当中，前两种行为所形成不缴或少缴税款的，均属偷税。在本案中，作为王某已依法向税务机关办理了税务登记。其经营期实际发生的经营额、所得额超过定额一定幅度的，应当自觉履行纳税申报义务，但王某并未在法定期限内向税务机关进行纳税申报。则对超过期限未申报的，视同已"经税务机关通知申报"而在规定期限内拒不申报，其形成的不缴或少缴税款的行为，就属于偷税。所以，王某的行为构成偷税，应当按偷税处理。