<原创> 对“虚假纳税申报”法律适用问题的认识

对“虚假纳税申报”法律适用问题的认识来源：中国税网作者：邢国平日期：2008-08-08字号[ 大 中 小 ] 　　案例：某国税稽查局在对一般纳税人实施检查时，发现某铁精粉加工企业将购进已申报抵扣进项税并记入“原材料”科目的钢筋用于“在建工程”时未作进项税额转出处理，少缴纳增值税34万元，对该企业的这一行为，稽查局认为是偷税并做了补税、加收滞纳金和罚款一倍的处理。定性偷税的依据是：从主体要件上看，该铁精粉加工企业是增值税的纳税义务人，有依法缴纳增值税的义务；从客体要件上看，该纳税人少缴纳了增值税，使国家税款蒙受了损失，侵害了国家税收征管制度；从主观要件上看，《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条已明确规定：用于非应税项目购进货物的进项税额不得从销项税额中抵扣，一方面，企业生产的产品、半成品和对外加工业务根本用不到钢筋，但该企业在购进钢筋时却抵扣了进项税；另一方面企业将购进并已申报抵扣进项税的货物用于非应税项目——在建工程时未做进项税额转出处理，造成了少交税款，属故意；从客观要件上，将购进已申报抵扣进项税的货物在申报缴纳增值税时未做进项税额转出属《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条明确规定的“进行虚假的纳税申报”行为。鉴于构成偷税的四个要件已成立，对该企业这一行为定性偷税是毫无疑问的。　　笔者对这个案件定性偷税的前三个条件无所非议，但对第四个条件认为不妥：　　依据一：根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”。中间用了四个“或者”，从汉语语法上讲，“或者”是连词，用在上下句子或词与词中间，使上下两个句子或两个词体现了并列关系，具有了等同或可选择的意思，因此，对税收征管法关于偷税的定义，从层次上看，纳税人“伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证”、“在账簿上多列支出或者不列、少列收入”、“经税务机关通知申报而拒不申报”、“进行虚假的纳税申报”是并列的手段或称前提条件，也就是说，“进行虚假的纳税申报”的含义或称所包含的内容，不是囊括纳税人通过采取“伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证”、“在账簿上多列支出或者不列、少列收入”、“经税务机关通知申报而拒不申报”等手段造成偷税的所有违法行为，如果认为只要纳税人申报的税款与实际应纳的税款不符，即可视为其进行了虚假的纳税申报，而不考虑纳税人采取的手段，那么，征管法关于偷税的定义就不如改为“纳税人因申报的税款与实际应纳的税款不符，造成不缴或者少缴税款的，是偷税”，即便于理解，也便于在实际执行中进行定性操作，也不用再考虑是否具备其他三个要件了，但在实际执行中法律是不允许的。　　依据二：在《*6人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2002]33号）中也是要求把“进行虚假的纳税申报”作为一种单独行为来对纳税人不缴或者少缴应纳税款定性偷税进行审理的，即：在*9条中规定：纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，依照刑法第二百零一条*9款的规定定性偷税罪处罚：　　（一）伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证；　　（二）在账簿上多列支出或者不列、少列收入；　　（三）经税务机关通知申报而拒不申报纳税；　　（四）进行虚假纳税申报；　　（五）缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款。　　并在第二条中规定：“'虚假的纳税申报'，是指纳税人或者扣缴义务人向税务机关报送虚假的纳税申报表、财务报表、代扣代缴、代收代缴税款报告表或者其他纳税申报资料，如提供虚假申请，编造减税、免税、抵税、先征收后退还税款等虚假资料等”。　　可见，根据法律要求，将“进行虚假的纳税申报”作为一项相对独立的违法行为定性偷税是确定无疑的。　　有人说，《*6人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》只适用于对审理定性偷税罪案件的解释，而我认为，《中华人民共和国刑法》第二百零一条列举的纳税人实施偷税罪的行为与手段与《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条列举的纳税人实施偷税的行为与手段是一致的，只是偷税与偷税罪情节不同，审理时适用的初始依据和适用的法律要件是一致的。　　因此，根据《*6人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第二条对“虚假的纳税申报”的解释，我认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条在偷税的定义中所说的“进行虚假的纳税申报”也是指纳税人纳税申报表上的数据与账簿核算上的数字不一致而造成的不缴或者少缴应纳税款的行为，所以，上述案件中涉及到的少缴税款34万元，不是因为申报表上的数据与账簿上核算的数据不一致而造成的，不能以纳税人采取“进行虚假的纳税申报”的手段来定性偷税。