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嘉峪关会计实务重点：不同税种视同销售行为财税处理方式比较(六)

来源：高顿网校 2014-08-25

高顿网校友情提示，*7嘉峪关会计实务重点相关内容不同税种视同销售行为财税处理方式比较(六)总结如下：

　　300万元，在附表二（1）《成本费用明细表》“第13行（1）非货币^***易视同销售成本”填列换出资产账面价值300万元。

　　假设：在该项交易中，专利权的账面价值为420万元（末计提减值准备），公允价值和计税价格均为300万元，其他不变。

　　则换入设备的入账价值=300+300 ×5%-20=295（万元）

　　借：固定资产 2950000

　　银行存款 200000

　　营业外支出——非货币性资产交换利得1200000

　　货：无形资产 4200000

　　应交税金——应交营业税 150000

　　此种情形下：长江公司应在附表一（1）《收入明细表》第14行“非货币^***易视同销售收入”填列换出资产公允价值300-会计上已确认的损益-120=420万元，在附表二（1）《成本费用明细表》“第13行（1）非货币^***易视同销售成本”填列换出资产账面价值420万元。

　　说明：根据1081号文，对公允价值计价模式下会计上不做收入，但要结转损益，且所得税方面要作收入处理的视同销售行为，由于会计上已经反映其损益并记入“营业外收入”、“营业外支出”或“投资收益”，已经在主表第9行“投资收益”、第11行“营业外收入”、第12行“营业外支出”中填列，所以不能再调增调减，否则会造成重复计税或者所得额不当减少，因此主表第14行“加：纳税调整增加额”中的“视同销售收入”、第15行“减：纳税调整减少额”中的“视同销售成本”涉及非货币交易的部分必须相等，也就要求附表一（1）《收入明细表》第14行“非货币^***易视同销售收入”、附表二（1）《成本费用明细表》“第13行（1）非货币^***易视同销售成本”应当相等，同时填入附表三《纳税调整项目明细表》中第1行“视同销售收入”、第21行“视同销售成本” 涉及非货币交易的部分也应相等。

　　但与101号文不同的是：101号对于满足公允价值计价模式条件的非货币性资产交换 , 不属于视同销售范围，附表一（1）《收入明细表》第14行“非货币^***易视同销售收入”、附表二（1）《成本费用明细表》“第13行（1）非货币^***易视同销售成本”就不填。当时的理由是： 1. 满足公允价值计价模式条件的非货币性资产交换 , 已经按收入准则确认了销售收入和成本。 2. 换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额 , 已经计人当期损益。

　　两个文件关于这个问题的说明虽然对纳税人的总所得额没有影响，但由于视同销售收入是计算业务招待费、广告费与业务宣传费的税前扣除额的基数（=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入，即附表一（1）《收入明细表》第1行的数据），所以“视同销售收入填与不填，对纳税人的上述税前扣除额的计算是有影响的。

　　例7、账面价值计价模式下，会计上不作收入，也不结转损益，但所得税方面要作收入的视同销售行为的处理（主要是指不同时满足2个条件的非货币性资产交易）

　　1、交易行为

　　A 公司拥有一台专有设备 , 该设备账面原价 450 万元 , 已计提折旧 330 万元 , 换取 B 公司拥有一项长期股权投资 , 账面价值 90 万元 , 两项资产均未计提减值准备。 A 公司决定以其专有设备交换 B 公司的长期股权投资 , 该专有设备是生产某种产品必须的设备。由于专有设备系当时专门制造、性质特殊 , 其公允价值不能可靠计量 ; B公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价 , 其公允价值也不能可靠计量。经双方商定 , B 公司支付了 20 万元补价。假定交易中没有涉及相关税费。

　　2. 非货币^***易的判断

　　该项资产交换涉及收付货币性资产 , 即补价 20 万元。对 A 公司而言 , 收到的补价 20 万元÷换出资产账面价值 120 万元 = 16.7% <25%, 因此 , 该项交换属于非货币性资产交换 , B 公司的情况也类似。

　　3. 计量模式的判断

　　由于两项资产的公允价值不能可靠计量 , 因此 , 对于该项资产交换 , 换入资产的成本应当按照换出资产的账面价值确定。

　　4. 初始投资成本计量

　　长期股权投资的初始成本 100 万元 = 换出资产账面价值 120 万元 -收到的补价 20 万元

　　换出资产的账面价值 120 万元 = 换出资产账面原价 450 万元 -已计提折旧 330 万元

　　5. 投资方A公司的账务处理

　　根据会计准则规定 , 尽管 B 公司支付了 20 万元补价 , 但由于整个非货币性资产交换是以账面价值为基础计量的 , 支付补价方和收到补价方均不确认损益。对 A 公司而言 , 换入资产是长期股权投资和银行存款 20 万元 , 换出资产是专有设备的账面价值减去货币性补价的差额 , 即 100 (120 - 20) 万元 ; 对 B 公司而言 , 换出资产是长期股权投资和银行存款 20 万元 , 换人资产专有设备的成本等于换出资产的账面价值 , 即 110 (90 + 20) 万元。由此可见 , 在以账面价值计量的情况下 , 发生的补价是用来调整换入资产的成本 , 不涉及确认损益问题。

　　借 : 固定资产清理1，200，000

　　累计折旧 330，000

　　贷 : 固定资产专有设备 4，500，000

　　借 : 长期股权投资1，000，000

　　银行存款200，000

　　贷 : 固定资产清理1，200，000

　　6. 税务处理

　　根据国税函 [2008J 828 号文件规定 , 本案例非货币资产交换 , 因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产 , 应按规定视同销售确定收入。按换出资产账面价值 120 万元和收到补价 20 万元的合计 140 万元 , 确认视同销售收入 ; 按换出资产的账面价值 120 万元 , 确认视同销售成本。即调增所得额20万元。

　　（三）视同销售成本的填列

　　企业所得税年度纳税申报表附表二（1）

　　成本费用明细表

　　填报时间：年月日金额单位：元（列至角分）

　　行次

　　项目

　　金额

　　…

　　（三）视同销售成本（13＋14＋15）

　　（1）非货币^***易视同销售成本

　　（2）货物、财产、劳务视同销售成本

　　（3）其他视同销售成本

　　…

　　其中：第12行“视同销售成本”：填报纳税人会计上不作为销售核算、但按照税收规定视同销售确认的应税成本。

　　第13—15行的数据，分别与附表一（1）《收入明细表》的“视同销售收入”对应行次的数据配比。每一笔被确认为视同销售的经济事项，在确认计算应税收入的同时，均有与此收入相配比的应税成本。具体例子见上。

　　本行数据填入附表三第21行第4列。

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