南平会计实务操作：内部控制制度(一)

　　内部控制制度

　　引言

　　内部控制制度是社会发展到一定阶段的产物，是现代企业管理的重要手段。我们知道，有关企业经营的失败、会计信息的失真、违法经营等情况在很大程度上都可以归结为企业内部控制制度的缺失或失效，诸如我国巨人集团的倒塌、郑州亚细亚的衰败、震惊中外的琼民源、银广夏事件的发生，乃至美国安然公司的破产，世通公司造假等等这些现象，无不与企业内部控制制度有着一定的关系。因此，完善企业内部控制是当前企业急需解决的问题，同时它也是完善我国社会主义市场经济一个必然途径。

　　一、 内部控制的概述

　　（一） 内部控制的理论发展

　　内部控制具有其科学的定义和丰富的内容，只有深刻理解内部控制的内涵才能明确如何强化内部控制。纵观历史上对内部控制的理论研究大致分为四个阶段：

　　、 内部牵制阶段

　　内部控制这个概念最早于1905年L.R.DICKSEE提出。他认为内部牵制由三个要素构成：职责分工、会计记录、人员轮换。当时的内部牵制基于以下两个基本设想：（1）两个或两个以上的人或部门无意识的范同样错误的机会是很小的；（2）两个或两个以上的人或部门有意识的合伙舞弊的可能性大大低于单独一个人或部门舞弊的可能性。实践证明这些设想是合理的，内部牵制机制却是有效的减少了错误和舞弊行为，因此在现代内部控制理论中，内部牵制仍占重要的地位，成为有关组织机构控制、职务分离控制的基础。

　　、 内部控制阶段

　　年，美国会计师协会的审计程序委员会在《内部控制，一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性》的报告中，对内部控制首次作了权威性的定义：“内部控制包括组织结构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施。这些方法和措施都用于保护企业的财产、检查会计信息的准确性，提高经营效率、推动企业坚持执行既定的管理政策。”1958年10月该委员会发布的《审计程序公告第29号》中将内部控制划分为管理控制和会计控制。

　　、 内部控制结构阶段

　　年美国注册会计师协会发布《审计准则公告第55号》中提出了“内部控制结构”是为了对实现特定的公司目标提供合理保证而建立的一系列政策和程序构成的有机总体，包括控制环境、会计系统及控制程序三个部分。

　　、 一体化控制阶段

　　八十年代以来，虚假财务报表时有发生。为此，美国成立了“反虚假财务报告委员会”，下设专门致力于内部控制研究的“发起组织委员会”，简称COSO。COSO于1992年提出了题为“内部控制-整体框架”的研究报告，这就是著名的COSO报告。审计准则委员会于1995年发布了《审计准则公告第78号》，全面接受了COSO 报告的观点。新准则将内部控制定义为：“由一个企业的董事长、管理层和其他人员实现的过程，旨在为下列三大目标提供合理的保证：经营的效果和效率（操作性目标）；财务报告的可靠性（信息性目标）；符合使用的法律法规（遵从性目标）。这三大目标及能满足不同的需要，又相互交叉，是一种“全部控制论”的概念，它较前两种定义也更加全面。在COSO报告中，认为内部控制涵盖了企业内部五大组成部分的丰富内容：控制环境、风险评估、控制活动、信息与交流和监督评审。这五大组成部分与前述三大部分有机的相结合，构成了内部控制的完整体系。COSO报告旨在为各行各业提出这一思路。我国的企业工作者很有必要适应形势，转变观念，从内控的三大目标出发，去考察本单位上述五大组成部分的各个方面，看是否建立了健全的内部控制，而且看这些制度是否得以认真贯彻实施。

　　（二） 我国内部控制的概念

　　对于内部控制的概念我国目前还没有统一的定义，我国1997年实施的《独立审计具体准则第九号-内部控制与审计风险》套用了1988年AICPA发布的《审计准则公告第55号》中提出的理论，即内部控制结构由控制环境、会计系统和控制程序组成。这也是目前我国CPA沿用的内部控制结构。

　　（三） 加快内部控制建设的意义

　　、 加快内部控制建设，是满足上市公司内部控制评价报告制度要求， 促进资本市场健康发展的客观需求。

　　从国外看，安然、世通等财务舞弊案件的暴露，促使许多国家纷纷通过立法，加强公众公司的内部控制黑会计监管。比如，美国制定了《萨班斯-奥克斯利法案》、澳大利亚制定了《公司法经济改革法案》。《萨班斯-奥克斯利法案》第404条规定，上市公司要自行评估其内部控制的有效性，揭示其风险控制中的重大弱点，并将评估结论写入公司年度财务报告。从国内看，2001年10月，中国证监会发布了《关于做好证券公司内部控制评审工作的通知》，要求证券公司聘请有证券执业资格的会计师事务所对公司内部控制进行评审并提交评审报告；中国证监会首席会计师张为国在2002年撰文提出，拟在3-5年内借鉴美国《萨班斯-奥克斯利法案》中有关完善上市公司内部控制及其报告制度的做法。推行上市公司内部控制评价制度，其基础是必须先建立一套科学、统一的内部控制制度，只有这样评价工作才有衡量依据、度量尺度。

　　、 加宽内部控制建设是建立稳固强大的国家财政的必然要求

　　本届财政部党组理财思路，强调做大财政蛋糕、服务经济社会发展。做大财政蛋糕，关键是调控措施有力、增收节支有效，通过宏观政策促进生财，通过合理的机制有效聚财，通过科学管理规范用财，在维护经济运行安全，提高经济增长质量的同时，实现财政增收。加宽内控建设，有利于提高财政攻关调控措施的科学性和准确度，有利于夯实税基，做到扩大财源。

　　、 加快内控建设，是建立现代化管理企业的迫切要求。

　　在建立、完善社会主义市场经济体制的过程中，由于体制、机制、制度、环境等方面的原因，出现了大量经济犯罪案件，这些案件大都与内部控制由或多或少的联系，像四川长虹约5亿美元应收货款被骗案、中航油新加坡公司违规炒作油品期货造成5.54亿美元巨额亏损等。这些案件产生的原因错综复杂，但其中和重要的一个方面是内部控制薄弱或者内部控制制度执行不力。因此，加快内控建设，促进完善单位治理结构，推动经营管理制度化、规范化，提高重大经济决策的科学性和透明度，在完善社会主义市场经济体制进程中，更凸显出重要性和紧迫性。

　　、 加快内部控制建设，是建立惩治和预防腐败体系的重要举措

　　解读最近召开的中央纪委五次全会和中共中央2005年1月3日印发的《建立健全教育、制度、监督并重的诚挚和预防腐败体系实施纲要》精神，可以概括为一句话：制约权力、追究责任、重点监管。着眼制约权力，要求实行不相容职务相互分离、重大事项集体决策；着眼追究责任，明确单位负责人对本单位内部控制的尽力健全和有效实施负责，同时，对出现重大决策失误、未履行集体审批程序和不按规定执行业务的部门及人员，追究相应责任；着眼重点监管，把经济、会计工作中最薄弱、最容易发生错误和舞弊的环节，如货币资金、采购与付款、销售与收款、工程项目、对外投资、担保、成本费用、固定资产、存货、筹资等10方面业务，作为首批重点控制内容。因此，加宽内部控制建设，对从源头上治理腐败具有积极促进作用。

　　二、 我国内部控制的现状及成因分析

　　（一） 企业内部控制之企业自身现状及成因

　　（1） 大部分企业对内部控制的重要性认识不足

　　由于内部控制不能直接缠身经济价值，间接效益也需要较长的周期才能看出，而且需要多摄制人员岗位、制定大量的规章制度、增加办事环节和程序，因而多数企业把精力主要放在生产和营销上。有的企业认为加强内部控制，束缚了自己的手脚，影响办事效率；甚至有的认为搞内部控制就是对自己人的不信任，容易制造内部矛盾。由于企

 　　　　

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