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临沧实务税务技巧：会计与税法差异调整的案例分析和报表填制实务(十七)

来源：高顿网校 2014-09-10

高顿网校友情提示，*7临沧实务税务技巧相关内容会计与税法差异调整的案例分析和报表填制实务(十七)总结如下：　　用的公允价值，是要求资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的现时价值。《实施条例》所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。由此而影响了诸如分期收款销售的会计收入与当期计税收入的不同。

　　二、收入确认条件与税法比较

　　（一）商品销售收入

会计准则	税法
会计准则规定：销售商品收入同时满足五个条件的，才能予以确认	国税函[2008]875号规定，企业销售商品同时满足四个条件的，应确认收入的实现
差异分析：税法规定的四个确认条件基本与企业会计准则的规定一致，只是所得税的确认收入条件中没有“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一要求，即没有接受会计准则认可的谨慎性原则。

　　差异分析

　　（1）对于商品销售收入，如果不考虑特别纳税调整，税法和会计在确认的金额上一般保持一致，但是在确认的时间上，则往往不尽一致。会计侧重于收入的实质性实现，税法侧重于收入的社会价值的实现，一般情况下不考虑企业的经营风险，这样会不可避免地出现税法比会计提前确认销售商品收入的情况。

　　（2）对于“主要风险和报酬的转移”，税法认为只要对外开具了发票，就意味着主要风险和报酬已经发生转移；对于“相关的经济利益很可能流入企业”，税法除特别规定外，一般不作为应税收入的确认条件。

　　（3）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量是会计和税法确认收入都要求遵循的原则。也就是说，如果相关的成本不能够可靠地计量，即使开具了增值税发票，也只能确认增值税收入，不能同时确认所得税收入。

　　结论：开具增值税发票不一定需要同时确认所得税收入

　　例如：甲企业2008年12月10日发出商品给乙企业市价1000万元，成本800万元，合同规定发货当天付款，如果乙企业2008年12月10日发生火灾，损失严重程度甲企业不得而知，可以判断在近半年无法收回货款，根据《企业会计准则第14号——收入（2006）》第四条规定可以暂时不确认收入，会计分录如下

　　借：发出商品800

　　贷：库存商品800

　　但是在申报2008年度企业所得税申报表时根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）*9条在附表一第16行“其他视同销售收入”1000万元；附表二第14行“其他视同销售成本”列支800万元，通过主表计算后自动调增200万元企业应纳税所得额。也可以在在附表三“未按权责发生制原则确认的收入”200万元企业应纳税所得额。

　　增值税要在2008年12月份确认销项税额：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十三条　条例第十九条第(一)项规定的销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为:采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；

　　（三）劳务收入

会计准则

税法

①交易结果能够可靠估计，完工百分比法；

②交易结果不能够可靠估计，成本回收法。

国税函[2008]875号规定企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。

差异分析：对于交易结果能够可靠估计劳务收入的确定基本一致，只是也没有接受“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一条件。但对于交易结果不能能够可靠估计劳务业务企业所得税收入税法没有做出规定，即税法不直接承担企业间的坏账风险。

项目	会计	税法	结论
当年开工并完工	在完工时一次确认收入	在完工时一次确认收入	一致
当年开工次年完工但持续时间不足12个月	在12月31日按照完工百分比法确认相关的收入和成本	在完工时一次确认收入	不一致，税法递延确认收入和成本
当年开工次年完工但持续时间超过12个月	按照完工百分比法分年确认相关的收入和成本	按照完工百分比法分年确认相关的收入和成本	一致

三、收入的计量与税法比较

会计准则	税法
按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外	按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售货物收入的金额。《实施条例》第13条规定，企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。
差异分析：会计上对分期收款销售应当公允价值确定收入金额，税法不进行折现处理，需要按照公允价值进行纳税调整。另外，税法不认同企业提供劳务交易结果不能够可靠估计的情况，应对根据会计人员职业判断进行会计处理的结果区别情况进行纳税调整。

　　【案例分析14】

　　2007年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为100万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为60万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为80万元,不考虑增值税因素。

　　本例中甲公司应当确认的销售商品收入金额为80万元；计算得出现值为80万元、年金为20万元、期数为5年的折现率为7.93％；每期计入财务费用的金额如表所示。

　　甲公司各期的账务及税务处理如下：

　　（1）2007年1月1日销售实现时，

　　借：长期应收款 1000000

　　贷：主营业务收入 800000

　　未实现融资收益 200000

　　借：主营业务成本 600000

　　贷：库存商品 600000

　　（2）2007年12月 31日收取货款时，

　　借：银行存款 200000

　　贷：长期应收款 200000

　　借：未实现融资收益 63440

　　贷：财务费用 63440

　　税务处理：

　　以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

　　本年度只确认计税收入20万元，结转成本12万元，所以调减应纳税所得额18.344万元。

　　申报：

　　申报26.344万元的利润：

　　附表一第4行填报80万元销售收入；增加到主表第1行填报80万元；附表二第3行填报60万元销售成本，结转到主表第2行填报60万元销售成本；附表二第28行“财务费用”填报 -6.344万元，结转到主表第6行填报-6.344万元。

　　第二，纳税调减：

　　附表三第35行“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”第4列6.344万元。结转到主表第15行纳税调减6.344万元。

　　附表三第40行“其他”第4列填报12万元，结转到主表第15行纳税调减12万元。

　　以后年度依此类推。

　　项目 CA TB

　　长期应收款（80-13.656） 0

　　借：所得税费用 165860

　　贷：递延所得税负债 165860

　　项目 CA TB

　　存货 0 48万

　　借：递延所得税资产 120000

　　贷：所得税费用 120000

　　（3）2008年12月31 日收取货款时，

　　借：银行存款 200000

　　贷：长期应收款 200000

　　借：未实现融资收益 52611

　　贷：财务费用 52611

　　税务处理：

　　本年度应确认计税收入20万元，结转成本12万元，同时调减应纳税所得额5.2611万元，累计调增应纳税所得额2.7389万元。

　　项目

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