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桂林实务税务技巧：会计与税法差异调整的案例分析和报表填制实务(二十一)

来源：高顿网校 2014-09-10

高顿网校友情提示，*7桂林实务税务技巧相关内容会计与税法差异调整的案例分析和报表填制实务(二十一)总结如下：　　的所得税处理

　　企业发生的汇兑损益按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的22条和39条执行。《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）*9条停止执行。

　　条例对汇兑损益的界定

　　第四十四条企业在外币交易中产生的汇兑损失, 以及纳税年度终了将人民币以外的货币性资产、负债按期末即期汇率折算为人民币产生的汇兑损失, 除已计入资产成本及与向所有者进行利润分配相关的部分外, 准予扣除。

　　（一）金融资产处置

会计准则	税法
处置时其处置收入与账面余额的差额，确认为投资收益，同时按“公允价值变动”明细科目余额调整公允价值变动损益至投资收益。	企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本（计税基础），准予扣除。
差异分析：出售交易性金融资产，会计上按账面价值结转，计算资产转让所得应按计税基础扣除。账面价值与计税基础的差额应作纳税调整处理。

　　【案例分析20】

　　2008年5月8日，甲公司从二级市场购入乙公司发行的股票10000股，共计支付价款106000元，其中含乙公司已宣告尚未发放的现金股利6000元。另外，甲公司支付交易费用1000元,甲公司将购入的股票划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。

　　2008年6月30日，甲公司持有乙公司股票价格上涨至130000元。2008年12月31日，甲公司持有乙公司股票价格下降至120000元。2009年4月9日，甲公司将其持有的乙公司股票全部出售，取得收入150000元（假设不考虑相关税费）。

　　甲公司2008年会计处理如下：

　　借：交易性金融资产----成本 100000

　　应收股利 6000

　　投资收益 1000

　　贷：银行存款 107000

　　借：交易性金融资产---公允价值变动 30000

　　贷：公允价值变动损益 30000

　　借：公允价值变动损益 10000(130000－120000)

　　贷：交易性金融资产----公允价值变动 10000

　　税务处理：

　　股票投资计税基础为100000元，计入当期损益的公允价值变动应当作纳税调整。

　　调整应税所得额=-30000+10000=-20000（元）

　　申报：主表第8行填报20000元利润。

　　附表七第2行——第1列：100000元—— 第2列：100000元—— 第3列——120000元—— 第4列：100000元——第5列：-20000元，结转到附表三第10行第4列“公允价值变动损益”填报20000元纳税调减。

　　期末会计成本

　　=100000+30000-10000=120000（元）

　　因其账面价值大于计税基础形成应纳税暂时性差异

　　=（120000-100000）×25％=5000（元）

　　借：所得税费用—递延所得税费用 5000

　　贷：递延所得税负债—某公司债券 5000

　　甲公司2009年账务处理如下：

　　借：银行存款 150000

　　公允价值变动损益 20000

　　贷：交易性金融资产——成本 100000

　　——公允价值变动 20000

　　投资收益 50000

　　税务处理：

　　甲公司在出售其持有的乙公司股票时，会计确认的收益为50000元，而税法应确认的所得为转让收入减去计税基础后的余额50000元(150000－100000)，与会计核算的投资收益一致，不需要纳税调整。但会计上冲减的公允价值变动损益部分应当纳税调增。

　　申报：主表第8行填报-20000元利润。

　　附表七第2行——第1列：120000元—— 第2列：100000元—— 第3列——0元—— 第4列：0元——第5列：20000元，结转到附表三第10行第3列“公允价值变动损益”填报20000元纳税调增。

　　至此，甲公司持有乙公司股票期间发生的暂时性差异全部转回。

　　借：递延所得税负债—某公司债券 5000

　　贷：所得税费用—递延所得税费用 5000

　　三、持有至到期投资的会计处理与税法差异

　　（一）初始计量

会计准则	税法
持有至到期投资初始确认时，应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。	投资资产按照以下方法确定成本：（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本
差异分析：会计确认的初始投资成本与税法应确认的计税基础完全一致。

（二）后续计量——利息收入

会计准则	税法
持有至到期投资应当采用实际利率法，按摊余成本计量，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。	《企业所得税实施条例》规定，利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现”。
差异分析：持有至到期投资为一次还本付息的债券投资，会计上在每个资产负债表日均需确认利息收入，而税法要求按照合同约定的付息日期确认计税收入。

　　【案例分析21】

　　甲公司所购买债券的实际利率

　　R=（59*5+1250）×（P／F，R，5）=1000（万元）

　　由此得出R≈9.05％。

　　税务处理：

　　税法要求按照合同约定的付息日期确认计税收入，即20×0年至20×3年会计上确认的利息收入均可暂不缴纳企业所得税，而应于20×4年确认利息收入545万元，因此20×0年至20×3年应分别调减应纳税所得额90.5万元、98.69万元、107.62万元、117.36万元，20×4年调增应纳税所得额414.17万元（ 545万元 —130.83 万元）。

　　20×0年12月31日：

　　CA TB

　　持有至到期投资 1090.5 1000

　　（三）金融资产处置

会计准则		税法
处置时其处置收入与账面价值的差额，确认为投资收益。	企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本（计税基础），准予扣除。
差异分析：出售持有至到期投资计算资产转让所得，应按计税基础扣除。持有至到期投资不因计提减值准备而改变计税基础，账面价值与计税基础的差额，应作纳税调整

四、可供出售金融资产的会计处理与税法差异

（一）初始计量

会计准则	税法
可供出售金融资产应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。	投资资产按照以下方法确定成本：（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。”
差异分析：会计确认的初始投资成本与税法应确认的计税基础完全一致。

（二）后续计量——取得股利和利息

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