伊春实务税务技巧：投资艺术品的财务税务处理(二)

　　二）税务处理

　　由于此类艺术品能够增加企业形象与档次，对吸引客流及增加收入有重要影响，故在税法上应认定为与经营有关的支出。同时此类艺术品符合《企业所得税法实施条例》有关固定资产“为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等”的概念，应作为固定资产处理，按照“与生产经营活动有关的器具、工具、家具等”确定折旧年限，在不低于5年的期限内折旧。

　　【例4】沿用例3，假定企业选择按5年折旧，预计残值100万元，则：

　　2008年应调减应纳税所得额：（5,000-100）÷5×（6/12）=490万元

　　2009年应调减应纳税所得额：（5,000-100）÷5 = 980万元

　　其余年度以此类推，如涉及减值准备的，还要参照例2的方法对减值准备进行纳税调整。

　　三、用于展览等目的艺术品的财税处理

　　（一）会计处理

　　在探讨艺术品的会计处理前，需要先探讨民办博物馆执行《企业会计准则》还是《民间非营利组织会计制度》，因为虽然《企业会计准则》无艺术品会计处理规定，《民间非营利组织会计制度》却规定执行该会计制度的组织应设立“文物文化资产”科目，专门核算用于展览、教育或研究等目的的历史文物、艺术品以及其他具有文化或者历史价值并作长期或者永久保存的典藏等。

　　《企业会计准则—基本准则》规定“本准则适用于在中华人民共和国境内设立的企业(包括公司)”，而民办博物馆不在工商局注册登记，属于非企业法人。《民间非营利组织会计制度》规定该制度适用于在中华人民共和国境内依法设立的，且具备不以营利为宗旨和目的、资源提供者向该组织投入资源不得取得经济回报以及资源提供者不享有该组织的所有权特征的民间非营利组织，博物馆不符合“资源提供者不享有该组织的所有权”的特征。故博物馆既不适用《企业会计准则》也不适用《民间非营利组织会计制度》，也不能从当前有效的会计制度找到其他合适的会计制度，具体如何适用还有待财政部明确。笔者认为从民办博物馆运营特点看应参照执行《民间非营利组织会计制度》。因此，民办博物馆等单位购入艺术品用于展览、教育或研究等目的的艺术品，应参照《民间非营利组织会计制度》单独设立“文物文化资产”科目，该科目属于固定资产类科目，资产负债表上，应在固定资产项目下单独设置“文化文物资产”项目。

　　博物馆等单位取得用于展览、教育或研究等目的的艺术品时，按成本计量，其成本包括购买价款、包装费、运输费、手续费等直接费用；后续计量上，不折旧不摊销，但会计期末应进行减值测试，发生减值的应计提减值准备；出售文物文化资产，文物文化资产毁损或者以其他方式处置文物文化资产时，应通过 “固定资产清理”科目处理。

　　【例5】某民办博物馆2008年1月购入价值5,000万元的古陶瓷艺术品一批用于展览，2010年1月由于馆藏主题调整，将上述古陶瓷拍卖，成交价6,000万元，缴纳增值税约175万元，相关会计分录如下：

　　1、2008年1月购入古陶瓷艺术品时：

　　借：文化文物资产 5,000万元

　　贷：银行存款等 5,000万元

　　2、2010年2月处置时：

　　借：银行存款等 6,000万元

　　贷：固定资产清理 6,000万元

　　借：固定资产清理 5,000万元

　　贷：文化文物资产 5,000万元

　　借：固定资产清理 175万元

　　贷：应交税金—应交增值税 175万元

　　借：固定资产清理 825万元

　　贷：营业外收入 825万元

　　（二）税务处理

　　此类艺术品属于与企业经营有关的支出，且符合企业所得税法源于固定资产的概念，故所得税处理上，应作为与“生产经营活动有关的器具、工具、家具”，在不低于5年的期限内折旧。

　　【例6】沿用例5，假定企业按照选择30年进行折旧，预计残值2000万元，则企业2008、2009、2010年所得税处理如下：

　　2008年应调减应纳税所得额：（5,000-2000）÷30×（11/12）=91.67万元

　　2009年应调减应纳税所得额：（5,000-2000）÷30 = 100万元

　　2010年应调增应纳税所得额：91.67+100=191.67万元

　　实际上，博物馆等单位属于非营利性质单位，其展览收入往往无法弥补日常运营成本，计提折旧过大对企业并无好处。因此，企业在实际进行所得税处理时，可以根据经营情况通过折旧年限或残值率调整折旧额，如有需要可以将残值率设为90%以上甚至100%。

　　四、用于销售的艺术品的财税处理

　　对于艺术品经销单位用于销售的艺术品，会计和税务处理一致，取得时作为库存商品处理，销售时再结转成本。

 　　　　

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