一个案例讲解商誉减值的会计处理

　　商誉是指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力（如社会平均投资回报率）的资本化价值。
 

　　一、商誉的确认

　　新准则规定，企业在合并时，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。视企业合并方式的不同：控股合并的情况下，该差额是指在合并报表中应予列示的商誉，即长期股权投资的成本与购买日按照持股比例计算确定影响又被购买方可辨认净资产公允价值之间的差额;吸收合并的情况下，该差额是购买方在其账簿及个别财务报表中应确认的商誉。对于非同一控制下的企业合并，存在合并差额的情况下。企业首先应对企业合并成本及合并中取得的可辨认资产、负债的公允价值进行复核，在取得的各项资产和负债公允价值计量并且确认了符合条件的无形资产以后，剩余部分才构成商誉。
 

　　[例1]20X9年6月30日，P公司在发行1000万股普通股，每股面值1元，市场价格为每股1.8元，取得了s公司80%的股权。假定该项合并为非同一控制下的企业合并，编制购买方于购买日的合并报表。购买日s公司资产负债表的所有者权益账面价值为1800万元，其公允价值为2200万元，其中存货的账面价值为600万元，公允价值为630万元。长期股权投资的账面价值为200万元，公允价值为250万元，固定资产的账面价值为1500万元，公允价值为1800万元，无形资产的账面价值为100万元，公允价值为120万元。

　　(1)合并口确认长期股权投资

　　借：长期股权投资 　　　　　　1800

　　贷：股本　　　　　　　　　　 1000

　　资本公积——股本溢价　　　800

　　(2)合并日商誉

　　合并商誉=企业合并成本一合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额=1000×1.8-2200×80%=40(万元)
 

　　二、商誉减值准备的会计处理

　　商誉在确认以后，持有期间不要求摊销，每—会计年度期末，企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定对其价值进行测试。按照账面价值与可收回金额孰低的原则计量，对于可收回金额低于账面价值的部分，即提减值准备，有关减值准备在计提之后。不能够转回。对商誉减值的处理是按照资产组或资产组组合减值的处理原则来进行的，为了资产减值测试的目的，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组，难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。

　　具体的处理程序拟通过例2予以说明。
 

　　[例2]甲公司有关商誉及其他资料如下：(1)甲公司在20×8年12月1日。以1600万元的价格吸收合并了乙公司。在购买日，乙公司可辨认资产的公允价值为2500万元，负债的公允价值为1000万元，甲公司确认了商誉100万元。乙公司的全部资产划分为两条生产线——A生产线(包括有x、Y、z三台设备)和B生产线(包括有s、T两台设备)，A生产线的公允价值为1500万元(其中：x设备为400万元、Y没备500万元、z设备为600万元)，B生产线的公允价值为1000万元(其中：s设备为300万元、n殳备为700万元)，甲公司在合并乙公司后，将两条生产线认定为两个资产组。两条生产线的各台设备预计尚可使用年限均为5年，预计净残值均为0，采用直线法计提折旧。(2)甲公司在购买日将商誉按照资产组人账价值的比例分摊至资产组，l!llA资产组分摊的商誉价值为60万元，B资产组分摊的商誉价值为40万元。(3)20×9年，由于A、B生产线所生产的产晶市场竞争激烈，导致生产的产品销路锐减，因此，甲公司于年末进行减值测试。(4)20×9年末，甲公司无法合理估计A、B两生产线公允价值减去处置费用后的净额，经估计A、B生产线未来5年现金流量及其折现率，计算确定的A、B生产线的现值分别为1000万元和820万元。甲公司无法合理估计x、Y、z和s、T的公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。

　　要求：分别计算确定甲公司的商誉、A生产线和B生产线及各设备的减值损失。

　　首先，计算A、B资产组和各设备的账面价值：

　　A资产组不包含商誉的账面价值=1500-1500÷5=1200(万元)

　　B资产组不包含商誉的账面价值=1000-1000÷5=800(万元)

　　其次，对不包含商誉的资产组进行减值测试，计算可收回金额和减值损失。

　　(1)A资产组的可收回金额为1000万元小于其不包含商誉的账面价值1200万元，应确认资产减值损失200万元。

　　(2)B资产组的可收回金额为820万元，大于其不包含商誉的账面价值800万元，不确认减值损失。

　　最后，对包含商誉的资产组进行减值测试，计算可收回金额和减值损失。

　　(1)A资产组包含商誉的账面价值=1500-1500/5+60=1260，A资产组的可收回金额为1000万元小于其包含商誉的账面价值1260，应确认资产减值损失260.

　　减值损失260万元应先抵减分摊到资产组的商誉的账面价值60，其余减值损失200再在x、Y、z设备之间按账面价值的比例进行分摊。

　　x设备分摊的减值损失=200×320/1200=53.33，Y设备应分摊的减值损失=200×400/1200=66.67，z设备应分摊的减值损失=200×480/1200=80.

　　(2)B资产组包含商誉的账面价值=1000-1000/5+40=840，B资产组的可收回金额为820，

　　B资产组的可收回金额820小于其包含商誉的账面价值840.应确认资产减值损失20.抵减分摊到资产组的商誉的账面价值20，B资产组可辨认资产未发生减值损失。

　　综上分析，应确认商誉减值准备=60+20=80万元。