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合并财务报表合并范围的确定原则

来源：高顿网校 2014-11-13

　　一、控制的定义

　　控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具有如下特征：

　　(一)控制的主体只能是一方。即对被投资单位的财务和经营政策的提议不必要征得其他方同意，就可以形成决议并付诸实施。

　　(二)控制的内容主要是被控制方的财务和经营政策，这些财务和经营政策的控制一般是通过表决权来决定的。在某些情况下，也可以通过法定程序严格限制董事会、受托人或管理层对特殊目的主体经营活动的决策权，如规定除设立者或发起人外，其他人无权决定特殊目的主体经营活动的政策。

　　(三)控制的性质是一种权力或法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。

　　(四)控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。

　　二、母公司和子公司

　　投资企业能够对被投资单位实施控制，则被投资单位为投资企业的子公司。企业集团由母公司和全部子公司构成，母公司和子公司是相互依存的，有母公司必然存在子公司，同样，有子公司必然存在母公司。

　　公司级次

　　特征描述

　　说明

　　母公司

　　必须有一个或一个以上的子公司

　　即必须满足控制的要求，能够决定另一个或多个企业的财务和经营政策，并有据以从另一个或多个企业的经营活动中获利的权力

　　可以是企业，也可以是其他主体

　　如《公司法》规范的股份有限公司、有限责任公司等；非企业形式但形成会计主体的其他组织，如基金等

　　子公司

　　必须被母公司控制，且只能有一个母公司

　　被两个或多个公司共同控制的被投资单位是合营企业，而不是子公司

　　可以是企业，也可以是其他主体

　　如《公司法》规范的股份有限公司、有限责任公司等；非企业形式但形成会计主体的其他组织，如基金等

　　三、控制的具体应用

　　(一)母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围

　　控制方式

　　说明

　　表决权比例

　　直接拥有

　　母公司直接拥有子公司的表决权

　　半数以上

　　间接拥有

　　母公司通过子公司对子公司的子公司拥有表决权

　　半数以上

　　直接拥有+间接拥有

　　母公司直接拥有的对第三方的表决权与母公司的子公司拥有的对第三方的表决权

　　半数以上

　　注：区别表决权比例与股权比例，表决权比例通常与其出资比例或持股比例是一致的，但公司章程另有规定的除外。

　　(二)母公司拥有其半数以下的表决权的被投资单位纳入合并财务报表的合并范围的条件

　　控制方式

　　说明

　　形式要件

　　与其他投资者签订协议，实施控制

　　在共同投资的前提下，受托管理和控制被投资单位，拥有该被投资单位半数以上表决权

　　书面协议

　　公司章程或协议规定能够实施控制

　　在被投资单位的公司章程等文件中明确母公司对其财务和经营政策能够实施控制

　　章程或协议中明确规定

　　有权任免董事会多数成员

　　任免被投资单位董事会或类似机构的多数（半数以上）成员，控制该被投资单位

　　董事会或类似机构能够控制被投资单位

　　董事会中占有多数表决权

　　董事会或类似机构占多数表决权，从而主导公司董事会的经营决策

　　(三)在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑

　　1、应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换和可执行的可转换公司债券、认股权证等潜在表决权因素。

　　2、不仅要考虑本企业的潜在表决权，还要同时考虑其他企业或个人的潜在表决权。

　　3、不仅要考虑可能会提高本企业的潜在表决权，还要考虑可能会降低本企业的潜在表决权。但是，本企业和其他企业或个人执行潜在表决权的意图和财务能力对潜在表决权的影响除外。

　　4、潜在表决权不影响当期母公司股东和少数股东之间的分配比例。

　　(四)判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑的因素

　　1、母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。

　　2、母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。

　　3、母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。

　　4、母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。

　　四、不纳入合并财务报表的合并范围

　　只要是由母公司控制的子公司，不论子公司的规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围，但下列被投资单位已不再是母公司的子公司，不应当将其纳入合并范围。

　　不纳入合并范围的情形

　　说明

　　已宣告被清理整顿的原子公司

　　日常管理已转交清算组，本公司不再实施控制

　　已宣告破产的原子公司

　　日常管理已转交人民法院指定的管理人，本公司不再实施控制

　　不能控制的其他被投资单位

　　除上述情形以外的其他被投资单位，如联营企业、合营企业等

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