销售退回财税处理差异及其协调

　　一、销售退回会计准则与税法差异

　　（一）重要性原则差异 税收不承认重要性原则，会计则强调重要性原则，允许简化计算。但税收核算不能简化，只要是应税收入，或者是不能扣除的项目，无论金额大小都应按规定计算。

　　（二）谨慎性原则差异 税收不承认谨慎性原则，强调真实性、实现原则。《企业会计准则第8号——资产减值》应用指南规定，“企业应在资产负债表日判断资产是否存在可能减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可回收金额”。当资产账面价值大于该资产可收回金额部分，应确认为资产减值损失。从2007年1月1日开始，施行新准则的企业，固定资产、无形资产以及其他长期资产的减值准备计提后不能冲回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理。而税法规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则。除税法规定外，企业根据财务会计制度等规定提取的任何形式的准备金不得在企业所得税前扣除。

　　（三）附有销售退回条件的商品销售额差异 会计对附有销售退回条件的商品销售，如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计的，应在发出商品时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入。如果企业不能合理地确定退货的可能性，则在售出商品的退货期满时确认收入。税法没有明确规定企业销售货物收入的确认条件。一般以会计处理确认的收入为基础，但因考虑的重点与会计准则有所不同，两者也存在一定差异。其一，税法上确认收入的实现，主要考虑企业是否已具备纳税能力，已具备纳税能力的应确认为收入，尚未具备纳税能力的可暂不确认，因为此时纳税人尚无财力缴税。其二，税法上确认收入，一般较为注重收入实现的法律标准，不需要进行会计职业判断，确认收入的标准具有固定性。其三，税法上确认收入的标准，应当让有避税企图的纳税人无机可乘。

　　（四）资产负债表日后销售退回的差异 一般的销售退回，会计上，企业销售商品发生的销售退回，其相关的收入、成本等一般应直接冲减退回当期的销售收入和销售成本等；税法上，企业发生的销售退回，只要购货方提供退货方的适当证明，即可冲减退货当期的销售收入。属于资产负债表日后销售退回，会计上对涉及的报告年度所属期间的销售退回，应作为资产负债表日后调整事项，调整报告年度相关的收入、成本等；税法上，企业年终申报纳税汇算清缴前发生的属于资产负债表日后事项的销售退回，所涉及的应纳税所得额的调整，应作为报告年度的纳税调整。企业年度申报纳税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回所涉及的应纳税所得额的调整，应作为本年度的纳税调整。

　　可见，除属于资产负债表日后事项的销售退回，可能因发生于报告年度申报纳税汇算清缴后，相应产生会计与税法对销售退回相关的收入、成本等确认时间不同外，对于一般的销售退回，会计制度及相关准则的规定与税法规定一致，即企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应在发生时冲减当期销售收入。

　　二、销售退回会计准则与税法差异的原因分析

　　（一）目标不同 财务会计主要提供企业财务状况、经营成果状况变动的信息，而企业税务处理则要根据现行税收规定和征收办法计算应纳税额，为正确履行纳税义务提供有关税务方面的信息。财务会计目标的实现方式是提供报表即资产负债表、损益表和现金流量表，而税务处理目标的实现方式是纳税申报。

　　（二）法律依据不同 企业财务会计核算方法可以根据会计准则和会计制度，并结合企业自身生产经营实际需要加以选择。但企业税务处理必须严格按照税法的规定运作，不能任意选择或更改。正是因为两者的处理依据不同，导致其在损益确认口径和会计计量属性等方面也存在着相应差异。

　　（三）核算基础不同 财务会计是以权责发生制原则为核算的基础，并有完整的账证体系，税务处理则以收付实现制和权责发生制的共同作用为核算基础。因为税法对纳税人有“钱财支付能力”和“征收管理方便与一致”的要求，所以征收即期收益的必要性与财务会计的配比原则往往有矛盾，税务处理一般不另设立独立的账证体系。

　　（四）核算要素不同 财务会计有六大要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，财务会计反映的内容围绕这六要素进行。税务处理的要素有四项，即应税收入、准予扣除项目、纳税所得额（应税收益）和应纳税额。其中心要素是应纳税额，另外三个要素都是为计算应纳税额服务的。应税收入、准予扣除项目与财务会计的收入、费用不完全一致，在确认的范围、时间、计量标准和方法上都存在一定的差异。

　　（五）核算对象与内容不同 财务会计核算的是企业全部的资金运动，税务处理核算的是企业的税务资金运动过程；税务处理要对纳税申报、税款解缴、税款减免、税收筹划进行专门核算，而财务会计则把这些作为附属工作。

　　三、销售退回会计准则与税法差异的协调

　　（一）尽可能使会计准则与税法的规定一致 国家财政分配的基本原则是处理好国家、企业和个人三者的利益，而这三者之间的利益关系是对立的统一。税收是国家财政分配的主要形式。由于经济决定税收，从长远看，国家和企业的利益应一致，这也决定了企业会计与税收法规能够一致的地方应尽量保持一致。企业会计准则应在不违背会计核算一般原则和会计要素确认计量原则的前提下，尽量与税法保持一致。同样，税收法规也要吸收会计制度的合理规定，在不影响税收功能的前提下，尽可能减少会计税前利润与应税所得的偏离，减少纳税调整项目，从而简化纳税计算工作量，节约征税成本。

　　（二）承认会计与税法适度分离的合理性 企业会计准则与税法之间可以保留必要的、少量的不一致。由于会计制度与税法规范的对象和目标不同，两者在会计处理上的差异不会消除，因而纳税调整也是国际通行的做法。

　　一是制定相应的原则。企业会计准则为确保会计信息的质量，从客观性、相关性、明晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性等八个方面作了要求，税法对于应纳税所得额计算，则要求遵循纳税调整原则、权责发生制原则、真实性原则、实质重于形式原则、实现原则。

　　二是坚持纳税调整原则。财务会计应该保持其基本规范，不能再因“财税合一”而影响会计信息质量。在这种情况下，企业应当按照会计制度的规定进行核算，在计算应纳税所得额时，企业财务会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。如果不实行会计与税收相分离，会计的“稳健”等若干原则将无法贯彻。

　　三是正确理解税收政策的意义。如在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除，主要考虑以下因素：一是企业所得税税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，企业只有实际发生的损失，允许在税前扣除；反之，企业非实际发生的损失，一般不允许扣除。而企业各项资产减值准备金的提取，是由会计人员根据会计制度和自身职业判断进行的，不同的企业提取的比例不同，允许企业准备金扣除可能成为企业会计人员据以操纵的工具，而税务人员从企业外部很难判断企业会计人员据以提取准备金的依据是否充分合理。二是由于市场复杂多变，各行业因市场风险不同，税法上难以对各种准备金规定一个合理的提取比例，如果规定统一比例，会导致税负不公。三是企业提取的各种准备金实际上是为了减少市场经营风险，但这种风险应由企业自己承担，不应转嫁给国家。因此，企业提取的资产跌价准备金或减值准备金，尽管提取年度在税前不允许扣除，但企业资产损失实际发生时，在实际发生年度允许扣除，体现了企业所得税据实扣除和真实性的原则。

　　四是建立健全反避税制度，堵塞税收漏洞。如对企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。又如，对企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发的—定年度内进行纳税调整。

　　（三）明确税法中的有些政策 我国目前正处于经济体制转轨的过程中，经济领域的一些新情况、新问题将会不断地出现，会计制度和税法都应随之作出及时和必要的反映。对能预见的经济事项，会计制度和税法也应在能预见的情况下，作出相应的规定。这样，既有利于会计制度与税法的统一，增强投资者的经营信心，也有利于正确处理国家与企业收入及分配的关系，确保财政收入稳定增长。