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上海会计从业资格证报名网站：预收账款发生的税费何时扣除

来源：高顿网校 2014-06-09

根据上海会计从业资格证报名网站等相关网站消息，高顿网校整理发布：
　　在某些情况下，收入的确认时间与其按规定应缴纳税费义务发生时间会不在一个年度。

　　《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。

　　以上规定的是税费缴纳义务发生时间，以下规定的是收入确认时间：

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条规定：“企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：……（二）企业受托加工制造大型设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现”。

　　国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）中，对于租金收入确认问题是这样明确的：“根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入”。

　　上述规定所涉及的一些营业税应税项目（如建筑业、租赁业劳务，销售不动产）所取得的预收款项，当期未全部确认收入，但其发生的营业税金及附加按规定应在当期全额缴纳，那么，这些支出，是按收入确认年度分期在企业所得税税前扣除还是在按规定缴纳的当期一次性扣除呢？

　　例一

　　某公司出租房产，合同约定的是五年租赁期，每年租金10万元，并约定*9年1月1日租赁方一次性将50万元房屋租金付给出租方，出租方按收到的款项开据租赁发票，并按50万元营业额申报缴纳营业税金及附加2.75万元，但按会计准则和税法的要求，当年确认的收入是10万元，而不是50万元，那么，是按50万元所对应的营业税金及附加2.75万元，还是按当年确认的10万元收入所对应的营业税金及附加5500元进行企业所得税税前扣除呢？

　　例二

　　某建筑企业承接某建筑工程，某年（假定为2010年）按建筑安装合同约定应收到工程款100万元，但当期按形象进度完工50万元，该企业已按规定申报缴纳100万元工程款应缴纳的营业税3万元，那么，企业所得税税前扣除是按100万元所对应的3万元营业税呢，还是按形象进度50万元对应的营业税1.5万元（暂不考虑附加）？

　　分析

　　《企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的，合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”；《企业所得税法实施条例》第二十七条进一步明确规定，“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出”。由这些规定可以看出，上述预收账款按规定所应缴纳的税费并不是全额直接与取得收入相关，预收账款只有部分符合条件的才能在当期确认收入，而这部分当期确认收入的预收账款所应缴纳的税费才与当期的收入直接对应并相关，才可以按税法要求扣除，否则只能在以后预收账款确认收入时分期扣除。在上面两个例子中，依照税法规定，当期能够扣除的只能是10万元所对应的营业税金及附加5500元和形象进度50万元对应的营业税1.5万元，其余预收账款所发生的税费在预收账款结转收入时分期扣除。

　　上述会计处理应为（以*9个例子为例）：

　　收到租金

　　借：银行存款 50万元

　　贷：预收账款 50万元

　　申报缴纳营业税金时（只考虑营业税）

　　借：待摊费用（或待抵扣税金） 2.5万元

　　贷：应交税费——营业税 2.5万元

　　借：应交税费——营业税 2.5万元

　　贷：银行存款 2.5万元

　　年底确认收入、确认费用（只考虑营业税）

　　借：预收账款 10万元

　　贷：其他业务收入 10万元（如果房屋租赁是该企业的主营业务，则是“主营业务收入”）

　　借：营业税金及附加 0.5万元

　　贷：待摊费用（或待抵扣税金） 0.5万元。

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