关联方的审计
风险评估程序和相关工作
(一)了解关联方关系及其交易
1.项目组内部的讨论
项目组内部讨论的内容可能包括：
(1)关联方关系及其交易的性质和范围(如利用在每次审计后更新的有关识别出的关联方的记录进行讨论);
(2)强调在整个审计过程中对关联方关系及其交易导致的潜在重大错报风险保持职业怀疑的重要性;
(3)可能显示管理层以前未识别或未向注册会计师披露的关联方关系或关联方交易的情形或状况(如被审计单位组织结构复杂，利用特殊目的实体从事表外交易，或信息系统不够完善);
(4)可能显示存在关联方关系或关联方交易的记录或文件;
(5)管理层和治理层对关联方关系及其交易(如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定)进行识别、恰当会计处理和披露的重视程度，以及管理层凌驾于相关控制之上的风险。
2.询问管理层
注册会计师应当向管理层询问下列事项：
(1)关联方的名称和特征，包括关联方自上期以来发生的变化;
(2)被审计单位和关联方之间关系的性质;
(3)被审计单位在本期是否与关联方发生交易，如发生，交易的类型、定价政策和目的。
3.与关联方关系及其交易相关的控制
注册会计师应当询问管理层和被审计单位内部其他人员，实施其他适当的风险评估程序，以获取对相关控制的了解：
(1)按照适用的财务报告编制基础，对关联方关系及其交易进行识别、会计处理和披露;
(2)授权和批准重大关联方交易和安排;
(3)授权和批准超出正常经营过程的重大交易和安排。
(二)在检查记录或文件时对关联方信息保持警觉
1.检查记录或文件。为确定是否存在管理层以前未识别或未向注册会计师披露的关联方关系或关联方交易，注册会计师应当对某些可能提供有关关联方关系及其交易信息的记录或文件进行检查。这些记录或文件可能是：
(1)注册会计师实施审计程序时获取的银行和律师的询证函回函;
(2)股东会和治理层会议的纪要;
(3)除了向银行和律师获取的询证函回函外，注册会计师自其他第三方取得的询证函回函;
(4)被审计单位的所得税纳税申报表;
(5)被审计单位提供给监管机构的信息;
(6)被审计单位的股东登记名册(用以识别主要股东);
(7)管理层和治理层的利益冲突声明;
(8)被审计单位有关投资和养老金计划的记录;
(9)与关键管理层或治理层成员签订的合同和协议;
(10)超出被审计单位正常经营过程的重要合同和协议;
(11)被审计单位与专业顾问的往来函件和发票;
(12)被审计单位购买的人寿保险单;
(13)被审计单位在报告期内重新商定的重要合同;
(14)内部审计人员的报告;
(15)被审计单位向证券监管机构报送的文件(如招股说明书)。
2.询问管理层。在实施上述审计程序时，如果识别出被审计单位超出正常经营过程的重大交易，注册会计师应当向管理层询问这些交易的性质以及是否涉及关联方。
超出正常经营过程的交易的例子可能包括：
(1)复杂的股权交易，如公司重组或收购：
(2)与处于公司法制不健全的国家或地区的境外实体之间的交易;
(3)对外提供厂房租赁或管理服务，而没有收取对价;
(4)具有异常大额折扣或退货的销售业务;
(5)循环交易，如售后回购交易;
(6)在合同期限届满之前变更条款的交易。
识别和评估重大错报风险
1.关联方施加的支配性影响可能表现在下列方面：
(1)关联方否决管理层或治理层作出的重大经营决策;
(2)重大交易需经关联方的最终批准;
(3)对关联方提出的业务建议，管理层和治理层未曾或很少进行讨论;
(4)对涉及关联方(或与关联方关系密切的家庭成员)的交易，极少进行独立复核和批准。
2.存在具有支配性影响的关联方，可能表明存在由于舞弊导致的特别风险。例如：
(1)异常频繁变更高级管理人员或专业顾问，可能表明被审计单位为关联方谋取利益而从事不道德或虚假的交易;
(2)利用中间机构从事难以判断是否具有正当商业理由的重大交易，可能表明关联方出于欺诈目的，通过控制这些中间机构从交易中获利;
(3)有证据显示关联方过度干涉或关注会计政策的选择或重大会计估计的作出，可能表明存在虚假财务报告。
针对重大错报风险的应对措施
(一)识别出可能表明存在管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或交易的安排或信息
如果识别出可能表明存在管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的关联方关系或交易的安排或信息，注册会计师应当确定相关情况是否能够证实关联方关系或关联方交易的存在。
(二)识别出管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或重大关联方交易
1.立即将相关信息向项目组其他成员通报。
2.在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下，要求管理层识别与新识别出的关联方之间发生的所有交易，以便注册会计师作出进一步评价，并询问与关联方关系及其交易相关的控制为何未能识别或披露该关联方关系或交易。
3.对新识别出的关联方或重大关联方交易实施恰当的实质性程序。
4.重新考虑可能存在管理层以前未识别出或未向注册会计师披露的其他关联方或重大关联方交易的风险，如有必要，实施追加的审计程序。
5.如果管理层不披露关联方关系或交易看似是有意的，因而显示可能存在由于舞弊导致的重大错报风险，评价这一情况对审计的影响。
(三)识别出超出正常经营过程的重大关联方交易
1.检查相关合同或协议(如有)
如果检查相关合同或协议，注册会计师应当评价：
(1)交易的商业理由(或缺乏商业理由)是否表明被审计单位从事交易的目的可能是为了对财务信息作出虚假报告或为了隐瞒侵占资产的行为;
(2)交易条款是否与管理层的解释一致;
(3)关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。
2.获取交易已经恰当授权和批准的审计证据
如果超出正常经营过程的重大关联方交易经管理层、治理层或股东(如适用)授权和批准，可以为注册会计师提供审计证据，表明该项交易已在被审计单位内部的适当层面进行了考虑，并在财务报表中恰当披露了交易的条款和条件。
如果存在未经授权和批准的这类交易，且注册会计师与管理层或治理层进行讨论后仍未获取合理解释，则可能表明存在由于舞弊或错误导致的重大错报风险。在这种情况下，注册会计师可能需要对其他类似性质的交易保持警觉。
(四)管理层在财务报表中作出认定
注册会计师应当检查关联方交易披露的充分性，同时就关联方交易为公平交易的披露进行评价。评价管理层如何支持这项认定，可能涉及以下一个或多个方面：
(1)考虑管理层用于支持其认定的程序是否恰当;
(2)验证支持管理层认定的内部或外部数据来源，对这些数据进行测试，以判断其准确性、完整性和相关性;
(3)评价管理层认定所依据的重大假设的合理性。
评价会计处理和披露
当按照《中闰注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》的规定对财务报表形成审计意见时，注册会计师应当评价：
1.识别出的关联方关系及其交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。
2.关联方关系及其交易是否导致财务报表未实现公允反映。
其他相关审计程序
(一)获取书面声明
如果适用的财务报告编制基础对关联方作出规定，注册会计师应当向管理层和治理层(如适用)获取下列书面声明：
1.已经向注册会计师披露了全部已知的关联方名称和特征、关联方关系及其交易;
2.已经按照适用的财务报告编制基础的规定，对关联方关系及其交易进行了恰当的会计处理和披露。
(二)与治理层沟通
除非治理层全部成员参与管理被审计单位，注册会计师应当与治理层沟通审计工作中发现的与关联方相关的重大事项。
与关联方相关的重大事项的例子包括：
1.管理层有意或无意未向注册会计师披露关联方关系或重大关联方交易。沟通这一情况可以提醒治理层关注以前未识别的重要关联方和关联方交易。
2.识别出的未经适当授权和批准的、可能产生舞弊嫌疑的重大关联方交易。
3.注册会计师与管理层在按照适用的财务报告编制基础的规定披露重大关联方交易方面存在分歧。
4.违反适用的法律法规有关禁止或限制特定类型关联方交易的规定。
5.在识别被审计单位最终控制方时遇到的困难。
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