2013年高级会计师考试精选案例题详解10

　　甲公司为上市公司。20×7年至2×12年，甲公司有关交易或事项如下：
　　（1）20×7年1月1日，甲公司以3050万元从非关联方购入乙公司60%的股权，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为5000万元（含原未确认的无形资产公允价值300万元），除原未确认的无形资产外，其余各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产按10年采用直线法摊销，预计净残值为零。甲公司取得乙公司60%股权后，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。
　　20×9年1月10日，甲公司与乙公司的其他股东签订协议，甲公司从乙公司其他股东处购买乙公司40%股权；甲公司以向乙公司其他股东发行本公司普通股股票作为对价，发行的普通股数量以乙公司20×9年3月31日经评估确认的净资产公允价值为基础确定。甲公司股东大会、乙公司股东会于20×9年1月20日同时批准上述协议。
　　乙公司20×9年3月31日经评估确认的净资产公允价值为6200万元。经与乙公司其他股东协商，甲公司确定发行250万股本公司普通股股票作为购买乙公司40%股权的对价。
　　20×9年6月20日，甲公司定向发行本公司普通股购买乙公司40%股权的方案经相关监管部门批准。20×9年6月30日，甲公司向乙公司其他股东定向发行本公司普通股250万股，并已办理完成定向发行股票的登记手续和乙公司股东的变更登记手续。同日，甲公司股票的市场价格为每股10.5元。
　　20×7年1月1日至20×9年6月30日，乙公司实现净利润950万元，在此期间未分配现金股利；乙公司因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积120万元；除上述外，乙公司无其他影响所有者权益变动的事项。
　　（2）为了分散经营风险，甲公司决定多元化经营，于2×12年9月30日通过定向增发本企业普通股对丙企业进行合并，取得丙企业100%股权。假定不考虑所得税影响。
　　【正确答案】：
　　（1）甲公司购买乙公司40%股权的交易为购买少数股东权益。
　　判断依据：甲公司已于20×7年1月1日购买了乙公司60%股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制，这表明乙公司为甲公司的子公司。20×9年6月30日，甲公司再购买乙公司40%股权，属于购买少数股东权益交易。
　　（2）甲公司购买乙公司40%股权的成本=10.5×250=2625（万元）
　　甲公司购买乙公司40%股权对甲公司20×9年6月30日合并股东权益的影响金额=2625-（5000+950+120-300/10×2.5）×40%=227（万元）
　　（3）甲公司在该项合并中向丙企业原股东增发了1200万股普通股，合并后丙企业原股东持有甲公司的股权比例为54.55%（1200/2200），对于该项企业合并，虽然在合并中发行权益性证券的一方为甲公司，但因其生产经营决策的控制权在合并后由丙企业原股东控制，丙企业应为购买方，甲公司为被购买方。
　　（4）确定该项合并中丙企业的合并成本：
　　甲公司在该项合并中向丙企业原股东增发了1200万股普通股，合并后丙企业原股东持有甲公司的股权比例为54.55%（1200/2200），如果假定丙企业发行本企业普通股在合并后主体享有同样的股权比例，则丙企业应当发行的普通股股数为500万股（600÷54.55%-600），其公允价值=500×40=20000万元，企业合并成本为20000万元。
　　合并商誉=企业合并成本20000-甲公司可辨认净资产公允价值（15000+3000）=2000（万元）。