以案说法:等待期股权激励成本不得税前扣除

案情简介 日前，税务机关对某上市公司进行税务检查。检查资料显示，该公司于2012年实施股权激励计划，约定满足一定的业绩条件即授予包含总经理在内的10名高层管理人员和技术骨干290万股票期权。行权价格每股为6.04元，授予日为2012年1月3日。该公司于2012年3月5日完成了股票期权授予登记，股票期权首次行权期限为2013年1月4日至2014年1月3日。
这家公司根据股份支付的会计准则，分别于2012年、2013年的每个资产负债表日确认成本费用，增加管理费用和资本公积727.658万元、727.658万元。税务检查人员认为，该公司2012年计入管理费用727.658万元，为等待期的成本费用，税前不能扣除，应进行纳税调增。
案情分析 为推进我国资本市场改革，国家税务总局2012年5月23日发布了《关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）。公告第二条指出，上市公司依照《上市公司股权激励管理办法（试行）》要求建立职工股权激励计划，并按我国企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。上述企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：
（一）对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
（二）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
根据上述第（二）条规定，该公司2012年税前列支的727.658万元应进行纳税调增。
事实上，在国家税务总局2012年第18号公告发布之前，由于没有政策依据，多数税务机关不允许企业税前扣除股权激励成本。因此，18号公告对于实行股权激励计划的公司来说是重大利好。但是在18号公告发布后，暂时性差异重新显现。会计层面确认管理费用在前（等待期分年逐步确认），企业所得税在实际行权年度扣除（一次性扣除）。也就是说，2012年调增的这笔费用，在以后的行权年度是可以税前扣除的。
面对税务人员的耐心解释，该上市公司负责人和财务负责人表示，由于公司对税务新政策了解不够及时，导致出现了错误处理，对税务机关的检查结论欣然接受。该公司已及时补缴了相关税款。
作者单位：江苏省张家港保税区地税局稽查局