业务探讨：软件及APP激活的双重征税问题

增值税采取的是“环环抵扣，增值征税”的计税方式，上游企业的销项税额就是下游企业的进项税额，按理是最不容易出现双重征税的税种，而某3C产品销售企业近日就遇到了这个罕见问题。该企业的业务模式是，从境外进口平板电脑、手机等3C产品。在进口的硬件中预装了各类软件和APP应用程序。进口环节企业只支付硬件费用，当消费者从企业手中购买产品时，企业通过网络向境外软件APP厂商申请激活码，每月再按照激活码数量向境外厂商统一支付软件使用费用。这就导致该笔软件使用费被海关要求并入进口价格计征进口增值税，又被税务局要求在非贸付汇时扣缴增值税。
海关计征进口增值税的依据是，根据海关总署第213号令《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》第十一条规定，如果进口货物属于含有软件、文字、乐曲、图片、图像或者其他类似内容的进口货物，包括磁带、磁盘、光盘或者其他类似载体的形式，那么该笔买方需向有关方支付的特许权使用费与进口货物有关。除非特许权使用费的支付不构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件，否则该笔特许权使用费应并入进口货物完税价格，征收进口增值税。本案例中，由于软件和APP是预先安装在平板电脑和手机硬件中的，海关向厂商要求对非贸付汇支付的特许权使用费征税不能说于法无据。
税务局计征增值税的依据是，根据财税(2013)106号《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》附件《应税服务范围注释》，软件和APP授权许可所取得的特许权使用费收入属于现代服务业，支付企业应扣缴6%的增值税。
由于海关与税务局均有征税依据，对于该案例是否构成双重征税就形成了两种观点。一种观点认为不构成双重征税，理由是该企业进口货物缴纳的是进口环节增值税，而服务贸易付汇时该企业是作为扣缴义务人扣缴境外软件企业作为非居民履行的增值税纳税义务，且该企业的两笔增值税均可以进行进项抵扣。另一种观点则认为构成双重征税，理由是就同一笔特许权使用费该企业确实支付了两笔增值税税款。
实际上，类似问题在营改增之前就长期存在，企业需要就特许权使用费同时缴纳进口增值税和非贸付汇时的扣缴营业税，由于当时流转税分属于两个税种，并为一个税种后，双重征税的问题更为突出。
我们认为从企业角度，可以通过对商业模式的合理调整来合理规避双重征税问题。WTO的估价协议中曾经有一段指引，如果一个软件的交易是通过网上传输完成的那么不涉及海关申报的问题。根据213号令中的规定，如果企业在进口硬件后，再通过网络传输下载软件和APP，那么就完全符合213号令中关于特许权使用费可以不并入进口价格计征进口增值税的各项规定。海关也就无权要求对非贸付汇支付的款项计征增值税了。
据企业反馈，目前在上海、北京、厦门均发生过类似的案例，而通过企业协调税务机关与海关协商，不乏达成仅由单方面征税的妥协。