事业单位结余分配的会计核算

　　一、我国现行公益金会计处理方法

　　根据我国有关法律法规的规定，企业当年实现的净利润，在弥补亏损后，公司制企业按照税后利润的5％到10％的比例提取法定公益金，专门用于企业职工福利设施的支出，如职工宿舍、食堂、浴室、理发室等公益性固定资产。公益金的会计处理必然与公益性固定资产核算相联系。

　　从理论上讲，企业实现的净利润属于企业所有者所有，为企业所有者权益的一部分，从中提取的法定公益金也属于企业所有者所有，企业使用这部分公益金之后，意味着可使用的公益金数额的减少。为了反映企业公益金的提取、使用和结余情况，企业应当在“盈余公积金”账户下单设“法定公益金”明细科目进行核算。企业在使用公益金购建固定资产时，一方面应登记形成的资产的价值，同时还应当将公益金使用的数额从账户中转出，转为任意盈余公积金，从而使公益金结余的数额反映企业未来可使用的公益金数额。在公益性固定资产被处置时，将该资产购建的原始支出数额从任意盈余公积金中转回到公益金账户，这是我国现行的会计处理方法。然而对这些特定固定资产的折旧处理与清理损益，我国会计准则却没有明确的规定。按我国固定资产准则，企业对于在使用的固定资产必须计提折旧，因此现在大多数企业将此类固定资产的折旧也作为管理费用来处理，而清理损益则作为营业外收支处理。

　　二、公益金会计处理的企业行为分析

　　随着市场环境的变化，会计信息的主要质量特征也在发生变化，会计信息的特征转向了“决策有用性”，于是相关性成为会计信息的主流，而可靠性居其次。然而现行“公益金”所提供的信息具有相关性特征吗？对此问题让我们从企业的行为选择角度来观察，在此将企业简单地分为两类：民营企业与国有企业。对于民营企业，不管是两权合一还是两权分离，其经理人的目标函数是自身效用*5化下的股东利益*5化，也就是受股东利益约束的自身效用*5化，在处理股东与职工利益冲突中总是选择维护股东利益。因此，民营企业的选择更可能是根本不购置公益性固定资产，即便是已按规定足额计提了公益金。国有企业的情况稍微复杂一些，要看企业的管理者是否面临着刚性的预算约束和任免机制。如果管理者面临严格的利润预算约束，并以此作为其是否继任的考核指标，那么其选择如同民营企业。反之，则会尽量多地购置公益性固定资产，这符合国有企业职工和管理者的利益。

　　三、现行公益金的性质及其会计处理技术还存在缺陷

　　1.公益金不符合所有者权益的概念。美国财务会计准则委员会将所有者权益定义为是某个主体的资产减去负债后的剩余权益。按我国法律规定，从净利润中提取的公益金所有权为股东，但其受益权归属于职工，所有权与受益权不一致。因此，公益金不符合所有者权益的概念，它具有权益与负债的双重属性。之所以出现这种情况，主要是在我国会计制度改革之初，许多会计准则的修改主要针对国有企业。

　　2.完全不能反映公益金使用的结果。由公益金形成的固定资产在处置同时，按原来购置时的成本数额将一般盈余公积金转为公益金，从购置前与处理后的静态比较看，公益金的数额是相等的，也就是说，此类固定资产的使用对公益金数额大小不产生影响。在我国相关会计准则没有对此类固定资产的折旧和处置损益如何核算进行明确规定的情况下。会计实务中将其折旧与清理损益计入管理费用和营业外收支的做法能达到不影响公益金数额的效果，会计实务与准则保持了一致性，但违背了真实性原则。公益性固定资产的使用过程就是公益金的耗费过程，其价值的减少应该同时反映为公益金的减少，而现行会计准则却忽略了这一点。

　　3.不能准确反映会计收益。在相关会计准则不明确的情况下，企业出于所有者利益*5化的考虑，自然会将使用耗费和处理损失计入当期损益，从而减少企业所得税，这种做法不符合企业会计收益的特点。会计收益是企业会计期间交易实现的收入与相应费用之间的差额，它有赖于期间收入与费用的合理配比。然而公益性固定资产的使用不是为了生产经营目的，其折旧或处理损失没有与之相对应的收入，不符合配比的条件，不能作为管理费用或营业外收支进行确认。

　　四、公益金会计处理方法的改善措施

　　对于公益金会计处理方法的改善措施，必须解决两个问题：（1）公益金设置的必要性。从我国企业改革的方向看，企业与职工的关系更多体现为劳资关系，企业的社会职能主要通过税收来实现。同时，企业市场约束越来越强，对福利设施的直接投资不符合经济性原则。因此，设立公益金的实际作用不大。（2）公益性固定资产的折旧与清理损益的核算。在设立公益金的情况下，公益性固定资产的折旧与清理损益是计入当期损益，还是冲减公益金也必须明确。

　　针对上述两个问题，笔者认为有以下几种处理方法可供选择：（1）按现行会计实务的做法。（2）设立“公益金”，将公益性固定资产的折旧与清理损益计人“公益金”，以反映公益金的真实数额。（3）不设立“公益金”，将计提数按应付福利费处理，在“应付福利费”下设明细科目来核算。（4）不设立“公益金”，也不进行计提。