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福建省注册会计师协会审计风险提示第5号——对农业类被审计单位的特殊考虑

来源：网校 2015-02-11

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　　审计风险提示由福建省注册会计师协会起草，不能替代中国注册会计师执业准则及其应用指南的相关要求，仅供注册会计师在执业过程中参考。由于被审计单位的情况千差万别，风险提示亦并非对所有可能出现问题的全面描述，其结论亦可能会因不同情况而有所改变，注册会计师在使用时应当合理运用职业判断。

　　风险提示1：在接受和保持客户关系和审计业务时特别考虑客户的诚信情况

　　《质量控制准则第5101号——会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制》，要求会计师事务所应当制定有关客户关系和具体业务的接受和保持的质量控制程序。在接受或保持客户关系和具体业务时，已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信。

　　农业类被审计单位较多为家族式管理的民营企业，实质控制人或管理层往往法律意识淡薄，通常存在公司治理结构形同虚设，管理层凌驾于控制之上、会计基础薄弱、财务核算不规范、财务报表缺乏可审性等问题。因此，会计师事务所在接受或保持客户关系和审计业务时，需要特别关注被审计单位的诚信情况。会计师事务所考虑的事项可能包括：客户的主要股东、关键管理人员及治理层的身份和商业信誉以及这些人员对内部控制环境的重视程度，客户的经营性质，工作范围是否可能受到不恰当的限制，变更会计师事务所的理由等。

　　会计师事务所可以通过与前任进行沟通，从相关数据库中搜索客户的信息等途径获取与客户诚信相关的信息。

　　风险提示2：特别重视现金交易的审计

　　较多农业类被审计单位常在原材料采购以及销售环节存在大量现金交易。原始凭证不规范甚至缺乏原始凭证，现金交易的真实性存在较高的重大错报风险。另一方面，被审计单位对交易过程的监督通常亦缺乏有效的手段，可能存在现金被挪用的舞弊风险。

　　因此，注册会计师应当特别重视农业类被审计单位现金交易真实性的审计，将现金收支交易的审计和被审计单位与货币资金相关的内部控制设计和运行的有效性测试结合起来。

　　注册会计师在对被审计单位与货币资金相关内部控制的执行有效性进行测试时，应当对现金的收支、费用的开支和备用金的管理等应按制度规定的审批权限、支取流程和程序作重点抽查；对某些重要的业务内容进行核查，加强同一业务不同环节，不同报表期间的对比检查；在选取内部控制测试样本时要增加审计程序的不可预见性，谨慎选取样本，认真对待抽样发现的异常。

　　注册会计师在执行与货币资金相关的实质性程序时，不应仅局限于银行函证、现金盘点和检查银行存款余额调节表等常规审计程序，还应当结合被审计单位的销售、采购交易等情况，适当运用分析程序以识别风险，设计并执行有针对性的进一步审计程序。

　　注册会计师在执行与现金交易相关的实质性程序时，对于以收取现金方式实现销售的，应当核对付款方和付款金额与合同、订单、出库单是否一致，以确定款项确实由客户支付。必要时，向现金交易客户函证会计期间的收入金额，以评估现金收入的发生和完整性认定是否恰当。对于现金采购交易，比照处理。

　　风险提示3：特别重视存货监盘程序的执行

　　注册会计师实施监盘程序的目标，是就存货的存在和状况获取充分、适当的审计证据。由于农业类被审计单位的行业特点，注册会计师在实施存货监盘程序时存在较大难度。分析其原因，一是农业类被审计单位的存货表现形态多为生长型动物或植物，受其生存区域限制，如动物性存货无法停止流动或位于深海养殖区，注册会计师难以确定存货实物数量。二是农业类被审计单位存货的价值受生长周期、自然灾害、市场供求关系等因素的影响非常明显，注册会计师在监盘时难以确定其状况。

　　因此，对于农业类被审计单位，注册会计师需要更加重视存货监盘工作。具体而言，可以从以下几个方面考虑：

　　（1）制定有效的监盘计划，考虑与存货相关的重大错报风险、内部控制的性质、被审计单位是否制定了适当的盘点程序和方法，以及有否必要利用专家的协助等。如果拟利用注册会计师的专家的工作，需要遵守《中国注册会计师审计准则第1421号——利用专家的工作》的各项要求。

　　（2）委派熟悉农业行业的项目组成员，通过培训使其获取执行类似性质和复杂程度的审计业务的知识，并加强督导，强调在整个审计过程中保持职业怀疑。

　　需要特别强调的是，审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为注册会计师省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由。

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