浅谈“双新”要求下贷款应收利息的管理

　　2006年2月财政部发布了新会计准则，2007年中国银行业监督委员会发布了关于银行业金融机构全面执行企业会计准则的通知，根据银监会的时间安排农村合作金融机构从2009年起执行。由于科技支撑、相关知识培训等问题，2012年8月湖北省农村合作金融机构正式执行新会计准则和新业务操作系统（简称：“双新”）。实施双新环境以来，贷款应收利息在会计核算与管理方面出现了许多有待进一步规范的问题，现就有关问题予以商榷。
 

　　一、有关贷款应收利息相关政策依据

　　农村合作金融企业贷款应收利息不仅涉及到自身效益真实性、资产托空性、分配的恰当性，而且更重要的涉及税收严肃性问题，因此，国家财政、税务部门就贷款应收利息出台了一系列法规、公告和解释，有关贷款应收利息计算、确认政策涉及的政策具体为：

　　1.国家税务总局《关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》（2010年第23号）；

　　2.《金融企业会计制度》（财会[2001]49号）；

　　3.《中华人民共和国营业税暂行条例》；

　　4.《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的规定。
 

　　二、规范贷款应收利息核算的建议

　　（一）选择适合实际的应计利息办法。《企业会计准则》第十八条：（一）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。这就要求企业按照摊余成本对各种贷款进行后续计量，《金融企业会计制度》第十三条“（一）。。。期末，应当按照贷款本金和适用的利率计算应收取的利息，并分别贷款本金和利息进行核算。”第23号公告和《中华人民共和国营业税暂行条例》也是如此。这就出现了实际利率法和名义利率法两种计算方法，两这种计算方法存在差异为：名义利率下确认的利息收入是按贷款合同本金和合同利息计算确认的，而实际利率法下新准则规定，利息收入按照借款人使用贷款的时间和实际利率计算确定，即按贷款的摊余成本和实际利率计算确定利息收入。
 

　　鉴于农村合作金融企业贷款客户的分散性、相对国有银行来讲管理素质低特点，实施实际利率法计算应收利息、启用应计利息核算确实存在非常大的困难，建议按名义利率法计算应收利息。
 

　　（二）严肃贷款利息收入确认的时间。目前银行业执行的会计准则，银行对贷款利息收入基本采用实际利率法确定的，而23号公告对贷款利息收入按名义利率确认的，二者在确认的时间上存在两个差异，即：一是对正常贷款利息收入确认时间不同。名义利率下贷款结息日往往在每季末月21日（或每月21日），而实际利率法2下，对符合收入确认条件的，新准则要求在资产负债表日予以确认；二是对逾期贷款应收未收利息的确认不同。实际利率法下在贷款存续期内按期确认利息收入，不论贷款本金或利息是否逾期；名义利率法下遵从“双90天”的规定，即本金或利息逾期90天以后，贷款应归类为非应计贷款，此后结计的利息转作表外核算，不再确认为当期利息收入，此前已入账的利息收入和应收未收贷款利息需冲销；前者下的任何贷款的偿债现金流要首先确认一部分利息收入，其余才作为本金偿还；后者下的非应计贷款的偿债现金应首先归还本金，如有剩余，则剩余部分作贷款利息收入处理。
 

　　在会计制度与税收制度存在差异时，为了便于税收申报，建议采取合同约定确定计算贷款应收利息的时间、金额和账务处理。一是取消“应计利息”核算设置，使用“贷款应收利息”核算；二是对大额贷款实行按季（季末月的21日）计提应收利息，对农户小额信用贷款（5万元及以下的）按年（12月21日）计算应收利息。
 

　　（三）适当调整确认计提贷款应收利息的范围。一是严格应计贷款和非应计贷款的规定，搞好应收利息计提；二是23号公告规定：“按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现；”对利随本清的个案贷款，给予一定的过度期，在过度期内，不列为计提贷款应收利息的范围；三是完善金融企业会计制度对非应计贷款的界定。将还款方式为等额本金、等额本息或协议还款的贷款列入非应计贷款。
 

　　（四）简化贷款应收利息相关会计核算。

　　1.正常及逾期90天内贷款利息的核算

　　⑴当期收到利息时：

　　借：**存款科目--**户       ×××

　　     贷：贷款利息收入（损益类）    ×××

　　⑵当期（结息日）未收到时：

　　借：贷款应收利息--**户       ×××

　　     贷：贷款利息收入（损益类）       ×××

　　业务操作系统应生成贷款应收利息明细表。

　　⑶以后（结息日后，未超90天）未收到时：

　　借：**存款科目--**户       ×××

　　     贷：贷款应收利息--**户     ×××（前结息日已计部分）

　　             贷款利息收入（损益类）     ×××（结息日止还息日部分）

　　2.逾期“双90天”以上应收未收利息的核算

　　⑴当期未收到在表外进行披露：增加表外应收未收利息

　　贷：贷款利息收入（损益类）      ×××（红字）

　　     贷：贷款应收利息--**户    ×××（前结息日已计入损益部分）

　　⑵以后（结息日后，又超90天）收到时：

　　借：**存款科目--**户       ×××

　　    贷：贷款利息收入（损益类）     ×××
 

　　（五）合理按排贷款应收利息入账的顺序。一是对同一客户形成的应收利息债权，既有表内应收利息，又有表外应收利息的，实际收回应收利息时，按先收取表内应收利息，后收取表外应收利息处理。二是对同一笔贷款形成的应收利息，按照应收利息债权形成的时间顺序确定收回应收利息的先后顺序，即先形成的应收利息先收回，后形成的应收利息后收回。
 

　　三、强化贷款应收利息管理的主要措施

　　按权责发生制核算贷款应收利息，即符合财税法规的要求，也增强了会计核算的准确性。事物都是一分为二的，管理好了利国利单位，否则会出现不良影响，即：一是垫缴税费。应收利息增加实际是利息收入滞归，导致非盈利资产增加，托空部分营运资产，每增加100元的应收利息，相应增加5.6%的营业税和25%的所得税计近30%的垫款；二是形成超前分配，增加应收利息就相应增加利润，利润分配也就超前进行分配，分红和配股就形成现金流流出；三是易滋生懒惰思想，不压缩应收利息增加额会形成收入的泡沫、虚拟利润，看数字会掩盖真实劳动效率。为此，强化贷款应收利息的管理刻不容缓。

　　（一）建立和完善农村合作金融企业贷款应收利息管理制度。一是规范会计核算，明确贷款应收利息计提方法、时间、范围、入账顺序，确保符合税法、会计制度；二是强化管理职责，明确相关部门、岗位、人员的职责和义务，确保岗尽其职、人尽其责；二是建立考核制度，明确相关考核指标、考核办法，确保赏罚严明。
 

　　（二）注重货币的时间价值，强化制度的落实与执行力的建设。一是培养货币时间价值观念，把应收未收作为一种基本职业道德来考量，在签订贷款合同时，必须实施按月（季）结息约定，并抓好落实，与此同时，进一步加强贷款利率管理，严肃利息政策，禁止擅自降低、减免利息行为的发生；二是建立日常考核制度，把风险消化在萌芽之中，积极清收贷款应收利息，将贷款应收利息余额控制在一定的比例内（一般不超过应收未收的1%内）；三是绩效考核以收付实现制为基础，公平考核效益工资。
 

　　（三）建立贷款应收利息的风险防范机制，提高风险防范能力。一是高度关注表外贷款应收利息增加情况，表外贷款应收利息增加在一定程度上反应了贷款质量的好坏，是贷款风险的方向标，应将表外贷款应收利息纳入增收考核的重要内容常抓不懈；二是加快贷款利息风险防范金的建立步伐，实行贷款企业、客户经理风险基金制度，消化贷款及贷款利息的风险防范；三是建立与贷款损失准备相匹配的风险基金制度，实现贷款风险的全覆盖。以促进农村合作金融企业健康发展。