第二十四章 企业合并

一、单选题
1.下列各项中属于企业合并的是（　　）。
A. 购买子公司的少数股权
B.两方或多方形成合营企业的企业合并
C.仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项
D.企业A 通过增发自身的普通股自企业B 原股东处取得企业B 的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍持续经营
2.下列关于同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并中产生的差额的处理中，说法正确的是（　　）。
A.同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，计入当期损益时影响企业合并当期的利润表
B.同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表
C.同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表
D.同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表
3.关于同一控制下企业合并的处理中，以下表述不正确的是（　　）。
A. 进行合并日会计处理时，不存在投资资产账面价值和公允价值的差额
B.编制合并报表时，取得被合并方净资产按照账面价值确认应有份额的金额
C.编制合并报表时不存在合并商誉
D.编制合并报表时有可能存在合并商誉，需要抵销
4. 甲公司发行1 000万股普通股（每股面值1元，市价5元）作为合并对价取得乙公司100％的股权，合并后乙公司维持法人资格继续经营，涉及合并双方合并前无关联关系， 合并日乙企业的可辨认资产公允价值总额为5 000万元，可辨认负债公允价值总额为2 000万元，甲公司的合并成本为（　　）万元。
A.1 000
B.3 000
C.5 000
D.2 000
5.下列关于同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并中产生的合并成本与取得的被购买方可辨认净资产（账面价值）公允价值份额的差额的处理中，说法正确的是（　　）。
A. 同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表
B.同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表；非同一控制下吸收合并，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表
C.同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表
D.同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额计入商誉和当期损益，影响企业合并当期的利润表
6.企业合并后仍维持其独立法人资格继续经营的企业合并形式为（　　）。
A.控股合并
B.吸收合并
C.新设合并
D.换股合并
7.下列各项中不属于企业合并的是（　　）。
A.企业A支付对价取得企业B的净资产，该交易事项发生后，撤销企业B的法人资格
B.企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取得企业B的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍持续经营
C.企业A以其资产作为出资投入企业B，取得对企业B的控制权，该交易事项发生后，企业B仍维持其独立法人资格继续经营
D.企业A收购B公司30%的股权
8. 甲公司以一台固定资产和一项专利权作为对价取得同一集团内乙公司100％的股权。固定资产原价1 000万元、累计折旧400万元的设备；专利权的原价为600万元、累计摊销为150万元。合并日乙公司账面所有者权益总额为1 300万元，甲公司在确认对乙公司的长期股权投资时，确认的资本公积为（　　）。
A.贷记250万元
B.借记250万元
C.不产生资本公积
D.贷记300万元
#p#副标题#e#
二、多选题
1.下列关于控股合并日需要编制报表的表述中正确的有（　　）。
A.同一控制下的合并报表的编制，包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表
B.同一控制下的合并日需要调整合并资产负债表的期初数
C.非同一控制下的合并报表的编制，包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表
D.非同一控制下的合并日需要调整合并资产负债表的期初数
E.非同一控制下的合并日只需要编制合并资产负债表，且不需要调整合并资产负债表的期初数
2.对非同一控制下的企业合并时的合并成本，下列说法中正确的有（　　）。
A.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值
B.通过多次交换交易分步实现的企业合并，其合并成本为每一单项交换交易成本之和
C.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本
D.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益
E.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本
3.关于同一控制下控股合并在合并日合并报表的编报，正确的有（　　）。
A.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债按其账面价值计量
B.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债按其公允价值计量
C.合并留存收益为合并方自身和享有被合并方留存收益份额的合计数确定（不考虑合并方的资本公积余额不足的情况）
D.合并留存收益为合并方自身留存收益
E.被合并方合并前留存收益中归属于合并方的部分应自资本公积转入留存收益
4.非同一控制下企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，正确的会计处理有（　　）。
A.在吸收合并的情况下，应计入购买方的合并当期的个别利润表
B.在控股合并的情况下，应体现在合并当期的合并利润表中
C.在吸收合并的情况下，应体现在合并当期的合并利润表中
D.在控股合并的情况下，应计入购买方的合并当期的个别利润表
E.在吸收合并的情况下，不计入购买方的合并当期的个别利润表
5.关于非同一控制下控股合并购买日编制合并报表的说法中，正确的有（　　）。
A.合并资产负债表中取得的被购买方各项资产和负债按照公允价值确认
B.合并前留存收益中归属于合并方的部分应自合并方的资本公积转入留存收益
C.不需要将合并前留存收益中归属于合并方的部分自合并方的资本公积转入留存收益
D.购买方合并成本大于取得被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为合并商誉
E.购买方合并成本大于取得被购买方可辨认净资产账面价值的差额确认为合并商誉
6.下列关于同一控制下企业合并发生的直接相关费用，说法正确的有（　　）。
A.一般情况下，同一控制下企业合并进行合并过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时费用化，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目
B.以发行债券方式进行的企业合并，与发行有关的佣金、手续费等应计入负债的初始计量金额中，如是折价发行，则增加折价金额；如是溢价发行，则减少溢价金额
C.以权益性证券作为合并对价的，与发行有关的佣金、手续费等，不管其与企业合并是否直接相关，均应从所发行权益性证券的发行溢价收入中扣除
D.某部门为了寻找相关的购并机会，维持该部门日常运转的有关费用，属于与企业合并直接相关的费用
E.为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用属于为进行企业合并发生的有关费用
7.下列对于同一控制下企业合并的说法，正确的有（　　）。
A.同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关的费用，一般应于发生时费用化计入当期损益
B.合并中不产生新的资产和负债
C.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变
D.合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价的账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益
E.合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润
8.确定非同一控制下企业合并的购买日，以下必须同时满足的条件有（　　）。
A.合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过
B.已获得国家有关主管部门审批
C.已办理了必要的财产权交接手续
D.购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50％），并且有能力支付剩余款项
E.购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险
9.按会计准则规定，以下关于同一控制下企业合并的理解中正确的有（　　）。
A.同一控制下企业合并，需要确认新的商誉
B.同一控制下企业合并，需要确认被合并方原有商誉
C.同一控制下企业合并，不确认新的商誉
D.同一控制下企业合并，不确认被合并方原有商誉
E.同一控制下企业合并，既需要确认被合并方原有商誉，又需要确认新形成的商誉
10.同一控制下编制合并日的合并财务报表时，一般包括（　　）。
A.合并资产负债表
B.合并利润表
C.合并现金流量表
D.所有者权益变动表
E.合并资产减值准备明细表
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三、计算题

1.2008年1月2日A企业以增发的本企业普通股1 000万股为对价购入B企业100%的净资产，对B企业进行吸收合并。A企业增发的股票面值为每股1元，公允价值每股12.5元。合并前A企业与B企业不 存在任何关联方关系，所得税税率为25%，假定该项合并符合税法规定的免税合并条件，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值如下表所示：单位：万元

项目	B企业
	账面价值	公允价值
资产：
银行存款	8 000	8 000
应收账款	1 200	1 200
存货	200	300
长期股权投资	1 000	1 000
固定资产	5 000	7 000
无形资产	5 000	4 000
商誉	0	0
资产总计	20 400	21 500
负债和所有者权益：
短期借款	100	100
应付账款	5 000	5 000
其他应付款	4 000	4 000
预计负债	0	300
负债合计	9 100	9 400
实收资本（股本）	10 000
资本公积	300
盈余公积	100
未分配利润	900
所有者权益合计	11 300

要求：

1.计算合并日相关递延所得税资产或递延所得税负债；

2.计算并确定购买日商誉；

3.编制购买日有关会计分录。

2.未来公司与方舟公司属于不同的企业集团，两者之间不存在关联关系。2008年12月31日，未来公司发行500万股股票（每股面值1元）作为对价取得方舟公司的全部股权，该股票的公允价值为2 000万元。购买日，方舟公司有关资产、负债情况如下：

单位：万元

项目	账面价值	公允价值
银行存款	500	500
固定资产	1 500	1 650
长期应付款	250	250
净资产	1 750	1 900

要求：

（1）假设该合并为吸收合并，对未来公司进行账务处理。

（2）假设该合并为控股合并，对未来公司进行账务处理。
3.A 公司于2008年3月取得B公司20％的股份，成本为5 000万元，当日B公司可辨认净资产公允价值为20 000万元。取得投资后A公司派人参与B公司的生产经营决策（采用权益法核算）。2008年确认投资收益400万元。在此期间，B公司未宣告发放现金股利 或利润，不考虑相关税费影响。

2009年2月，A公司以15 000万元的价格进一步购入B公司40％的股份，购买日B公司可辨认净资产的公允价值为35 000万元。此时，持股比例为60％，实现企业合并，采用成本法核算。2009年度1月份B公司的净利润为－550万元。假定盈余公积计提比例为10％。

要求：

（1）编制A公司2008年度的相关处理。

（2）编制A公司2009年度购买日的账务处理。

（3）确定购买日长期股权投资的成本。

（4）计算达到合并时点应确认的商誉。

（5）对合并日的资产增值部分进行处理。
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【参考答案】

一、单选题
1
[答案] D
[解析] 两方或多方形成合营企业的企业合并，因合营企业的各合营方中，并不存在占主导作用的控制方，不属于准则中界定的企业合并，所以选项B是不正确的。
仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项,因无法明确计量企业合并成本，某些情况下甚至不发生任何成本，虽然涉及到控制权的转移，不包括在企业合并准则的规范范围之内，所以选项C是不正确的。
2
[答案] A
[解 析] 企业合并准则规定，同一控制下合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益，不影响企 业合并当期的利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。非同一控制下，购买方对于企业合并成本与取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应视情 况分别处理：企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公 允价值份额的部分，应计入合并当期损益，影响合并当期的利润表。故选项A正确。
3
[答案] D
[解析] 同一控制下的企业合并，从最终控制方的角度来看，其在企业合并发生前后能够控制的净资产价值量并没有发生变化，因此合并中不产生新的资产，合并过程中不确认新的商誉。
4
[答案] C
[解析] 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方合并成本为发行股票公允价值＝5×1 000＝5 000（万元）。
5
[答案] B
[解 析] 企业合并准则规定，同一控制下合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益，不影响企 业合并当期的利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。非同一控制下，购买方对于企业合并成本与取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应视情 况分别处理：企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公 允价值份额的部分，应计入合并当期损益。故选项B正确。
6
[答案] A
[解析] 吸收合并与新设合并均只保留一个法人资格，而换股合并则是控股合并的一种手段并非合并方式。
7
[答案] D
[解析] 若是没有其他条件的说明，一般认为取得30％的投资股权，对被投资单位只能是形成重大影响，不能进行控制的，所以不是企业合并。
8
[答案] A
[解析] 甲公司的会计处理如下：
借：固定资产清理600
　　累计折旧400
　　贷：固定资产1000
借：长期股权投资  1 300
　　累计摊销    150
　　贷：固定资产清理   600
　　　　无形资产     600
　　　　资本公积     250
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二、多选题

1
[答案] ABE
[解析] 同一控制下控股合并,合并日合并报表的编制，包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表。且需要调整合并资产负债表的期初数。
非同一控制下企业合并合并日只需要编制合并资产负债表，且不需要调整合并资产负债表的期初数。
2
[答案] ABCE
[解析] 非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，购买方为企业合并发生的直接相关费用一般是计入合并成本的，但不包括为进行企业合并发行的权益性证券或发行的债务相关的手续费、佣金等。所以D选项不正确。
3
[答案] ACE
[解析] 同一控制下的企业合并，合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。
4
[答案] AB
[解 析] 企业合并成本小于合并中取得的被购买方净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益。在吸收合并的情况下，上述企业合并成本小于合并中取得的被购买方可 辨认净资产公允价值份额的差额，应计入购买方的合并当期的个别利润表；在控股合并的情况下，上述差额应体现在合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别 利润表。
5
[答案] ACD
[解析] 选项B说的是同一控制下的控股合并的情况，非同一控制下的控股合并，不需要将被合并方合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，自合并方的资本公积转入留存收益。
6
[答案] ABCE
[解 析] 同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关费用，应于发生时费用化计入当期损益。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。但以下两种情况 除外：以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行核算。该部分费 用，虽然与筹集用于企业合并的对价直接相关，但其核算应遵照金融工具准则的原则，有关的费用应计入负债的初始计量金额中。发行权益性证券作为合并对价的， 与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等应按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定处理。即与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合 并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减 的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。故选项AB.C正确。企业专设的购并部门发生的日常管理费用，如果该部门的设置并不是与某项企业合并直接相关， 而是企业的一个常设部门，其设置目的是为了寻找相关的购并机会等，维持该部门日常运转的有关费用不属于与企业合并直接相关的费用，应当于发生时费用化计入 当期损益，故选项D不正确。合并方为进行企业合并发生的有关费用，指合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，如为进行企业合并支付的审计费用、资产 评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用。故选项E正确。
7
[答案] ABCDE
8
[答案] ABCDE
9
[答案] BC
10
[答案] ABC
[解析] 同一控制下编制合并日的合并财务报表时，一般包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。
#p#副标题#e#
三、计算题

1
[答案] 企业合并产生的暂时性差异如下表所示：
单位：万元

项目	公允价值	计税基础	暂时性差异
			可抵扣差异	应纳税差异
银行存款	8 000	8 000
应收账款	1 200	1 200
存货	300	200		100
长期股权投资	1 000	1 000
固定资产	7 000	5 000		2 000
无形资产	4 000	5 000	1 000
短期借款	（100）	（100）
应付账款	（5 000）	（5 000）
其他应付款	（4 000）	（4 000）
预计负债	（300）	0	300
不包括递延所得税的可辨认资产、负债的公允价值	12 100	11 300	1 300	2 100

（1）计算合并日相关递延所得税：

递延所得税资产＝1 300×25%＝325（万元）
递延所得税负债＝2 100×25%＝525（万元）
（2）计算购买日商誉
①可辨认净资产公允价值＝12 100（万元）
②考虑递延所得税后可辨认资产、负债的公允价值＝12 100＋325－525＝11 900（万元）
③企业合并成本＝12 500（万元）
④购买日商誉＝12 500－11 900＝600（万元）
（3）编制购买日有关会计分录
借：银行存款　　　　　　　　8 000
　　应收账款　　　　　　　　1 200
　　存货　　　300
　　长期股权投资　　　　　　1 000
　　固定资产　　　　　　　　7 000
　　无形资产　　　　　　　　4 000
　　递延所得税资产　　　　　325
　　商誉　　　　　　　　　　600
　　贷：短期借款　　　　　　　　　100
　　　　应付账款　　　　　　　　　5 000
　　　　其他应付款　　　　　　　　4 000
　　　　预计负债　　　　　　　　　300
　　　　递延所得税负债　　　　　　525
　　　　股本　　　　　　　　　　　1 000
　　　　资本公积—股本溢价　　　　11 500

2
[答案] （1）本合并属于非同一控制下的企业合并，在吸收合并时，未来公司账务处理如下：
借：银行存款   500
　　固定资产   1 650
　　商誉         100 （2 000－1 900）
　　贷：长期应付款         250
　　　　股本               500
　　　　资本公积——股本溢价 1 500 （2 000－500）
（2）本合并属于非同一控制下的企业合并，在控股合并时，未来公司账务处理如下：
借：长期股权投资——方舟公司 2 000
　　贷：股本             500
　　　　资本公积——股本溢价 1 500

3
[答案] （1）A公司2008年度的有关处理如下：
①2008年3月投资时：
借：长期股权投资——B公司（成本） 5 000
　　贷：银行存款 5 000
②2008年末确认投资收益：
借：长期股权投资——B公司（损益调整） 400
　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　400
（2）A公司2009年度购买日的处理：
①2009年2月购买日，对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整（假定A公司按净利润的10％提取盈余公积），冲回权益法下确认的投资收益：
借：盈余公积 40
　　利润分配——未分配利润 360
　　贷：长期股权投资 400
②确认购买日进一步取得的股份：
借：长期股权投资 15 000
　　贷：银行存款 　　 15 000
（3）购买日长期股权投资的成本＝5 000＋15 000＝20 000（万元）。
（4）计算达到企业合并时点应确认的商誉：
原持有20％部分应确认的商誉＝5 000－20 000×20％＝1 000（万元）
进一步取得40％部分应确认的商誉＝15 000－35 000×40％＝1 000（万元）
合并财务报表中应确认的商誉＝1 000＋1 000＝2 000（万元）。
（5）合并日资产增值的处理：
原持有20％股份在购买日对应的可辨认净资产公允价值＝35 000×20％＝7 000（万元）
原取得投资时应享有被投资单位净资产公允价值的份额＝20 000×20％＝4 000（万元）
两者之间的差额3 000万元，在合并报表中属于被投资企业在接受投资后实现的留存收益部分400万元，调整合并报表中的盈余公积40万元和未分配利润360万元，调减投资收益110万元，剩余的部分2 710万元调整资本公积。