“营改增”后，增值税混合销售行为运费的财税处理

《增值税条例实施细则》第五条规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。“营改增”以前，增值税一般纳税人销售货物并负责运输，向购买方收取贷款的同时收取运费，此项销售行为既涉及增值税应税货物，又涉及非增值税应税劳务，涉及的运输劳务是为了销售货物而提供的，两者之间具有紧密的从属关系，以上该行为被认定为混合销售行为，销售额和运费一并征收增值税，对运输劳务收入不再征收营业税。
“营改增”以后运输劳务不属于非增值税应税劳务，所以上述业务不再属于混合销售，提供运输应税劳务与销售货物取得的收入应当分别缴税。根据《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111号）附件1《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第三十五条规定，纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，但如果运输劳务与货物销售收入不能分别核算应当从高税率征收增值税。
例1、甲生产企业向乙工业企业销售一批货物并负责运输，适用增值税税率为17%，双方都为增值税一般纳税人。甲企业收取货物价款（不含税）300000元，运费1300元，以上款项均通过银行转账结算。
假如甲企业不在“营改增”试点范围，则向乙企业分别开具增值税专用发票和运输费用结算单据，甲企业销售货物并提供运输劳务的行为属于混合销售行为，运费应当与货款一并征收17%的增值税。甲企业向购买方收取运费时会计处理如下：
借：银行存款
352300
贷：主营业务收入
301111
应交税费——应交增值税（销项税额）　51189
注：300000＋1300÷（1＋17%）=301111（万元）
〔300000＋1300÷（1＋17%）〕×17%=51189（万元）
例2、假如甲企业属于“营改增”试点范围，则向乙企业分别开具增值税专用发票和货物运输业增值税专用发票，甲企业销售货物并提供运输劳务的行为不属于混合销售行为，应当分别核算适用不同税率的销售额。甲企业向购买方收取运费时会计处理如下：
借：银行存款
352300
贷：主营业务收入
301171
应交税费——应交增值税（销项税额）
51129
注：300000＋1300÷（1＋11%）=301171（万元）
300000×17%＋1300÷（1＋11%）×11%=51129（万元）
例3、假如甲乙企业均属于营改增试点范围，则乙企业向甲企业支付运费时会计处理如下：
借：原材料（或库存商品、固定资产）
301171
应交税费——应交增值税（进项税额）
51129
贷：银行存款
352300
注：300000×17%＋1300÷（1＋11%）×11%=51129（万元）
例4、假如甲企业属于“营改增”试点范围，乙企业不在试点范围之内，那么非试点地区取得试点地区运费发票抵扣有以下三种情况：增值税专用发票为11%的，非试点地区一般纳税人可以抵扣11%；取得增值税专用发票为3%的，非试点地区一般纳税人可以抵扣3%；取得增值税普通发票，非试点地区一般纳税人抵扣7%。
乙企业取得甲企业增值税专用发票为11%，则按照11%抵扣，会计处理同例3。
例5、假如甲企业属于“营改增”试点范围，乙企业取得甲企业增值税普通发票，则乙企业按照7%抵扣，会计处理如下：
借：原材料（或库存商品、固定资产）
301215
应交税费——应交增值税（进项税额）
51085
贷：银行存款
352300
注：300000×17%＋1300÷（1＋7%）×7%=51085（万元）
综上小结如下：（见本文附件）
提示：由于目前“营改增”没有全部铺开，因而不同地区、不同行业和规模的企业面临着不同的纳税环境，增值税作为流转税，“营改增”会影响企业流转环节的税负。
根据《财政部、国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）规定，自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点。政策变化主要亮点是：
1、除铁路运输费用结算单据外，取消其他运输费用结算单据征3%抵7%的规定；
2、取消自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇不得抵扣的规定；
3、增加“广播影视服务”；
4、除有形动产融资租赁服务继续按原营业税差额征税规定执行外，其余有关差额征税规定不再执行等规定。
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