“营改增”试点地区税负差异的影响因素分析

当“营改增”改革扩展到全国时，由于各地情况的不同，各个地区的经济结构、财政体制等存在差异，“营改增”试点地区税负出现明显的差异。试点改革出现税负增减不一情况，既有宏观因素、又有微观因素。笔者现将“营改增”试点地区税负差异的影响因素分析整理如下。
一、产业结构的差异
经济决定税收，区域税负不平衡的首要原因是区域经济发展不平衡，产业结构差异造成地区税负差异。如深圳作为“营改增”试点之一，与上海的产业结构有所不同。从产业结构上讲，上海以金融业、房地产业及交通运输业占比较大。而深圳却是第三产业占GDP的比重较大，其中，营利性服务、交通运输业、仓储和邮政业、酒店餐饮业及金融业占比较大，这是两个城市在产业结构的不同。“营改增”会因地区经济结构差异产生不同效果，但对深圳的产业升级来说是利好。不同地区因为经济结构的差异，会收到不同的效果。比如一个地区如果以商贸业为主，那么“营改增”之后受到的影响就会较大，地方税收会出现一定程度的下降。深圳的产业结构较为合理和均衡，本次税制改革对地区经济发展具有正面的影响。
二、成本结构的不同
营业税改征增值税可谓是“双刃剑”，对高成本低利润的企业来说比较划算，而低成本高利润额的企业税负将有所增减，具体影响还得看不同行业的具体企业。由于各个企业具体情况不一样，企业税负会有增有减。纳税人可以根据上海试点情况对本企业作对比分析，测算改革对自己的影响，妥善安排自己的生产和经营。税负的变化并不是纳税人最终应关注的问题，关键是在测算改革对产品的定价、收入和利润影响的基础上，拿出应对预案。
三、资本有机构成的高低
对于资本有机构成比较高的企业而言，企业生产资料投入比重加大意味着企业可抵扣的项目增加，企业增值税税负减轻。相反，资本有机构成比较低的企业，增值税税负可能会增加。比如从上海的试点改革情况看，“营改增”后部分物流企业税负不减反增。按规定，运输企业适用11%的增值税税率，由于运输企业的资本有机构成较低，人力成本等税法规定不能抵扣项目的支出约占总成本的35%，实施增值税后，即使企业发生的其他购进项目全部可以取得增值税发票，并进行进项税额抵扣，实际负担率也会增加。由于各行业的资本有机构成各异，征营业税的行业的增值税当量也各异。
四、行业税负的变化
上海全市共有13.9万户企业纳入试点改革范围，北京13.8万户企业纳入试点。广东预计全省有13.8万营业税纳税人纳入试点范围。根据深圳营业税改增值税样板企业数据测算，改革后，受“营改增”影响，深圳（1+6）行业税负变化出现三种情形：一是交通运输业和有形动产租赁服务业的税负略为上升；二是研发和技术服务、信息技术服务、物流辅助服务、文化创意服务业和鉴证咨询服务的平均税负稍有下降；三是小规模纳税人在改征增值税后直接采用3%征收率，税负普遍大幅下降。
五、能否取得财政补贴
《财政部、国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2012〕71号）并未对财政补贴这一项进行规定。而这一政策在第二批试点地区能否给予，还需八省市财政部门出台相关文件。企业税负增加能否取得财政补贴存变数。据了解，北京将延续上海财政补贴的政策，并正在制定相关评估方法。由于营业税和增值税适用不同的征税方法，营业税为价内税，增值税为价外税，两个税种的税负转换并非易事。“营改增”毕竟是一项减税措施，对地方财政是一种考验。如江苏省和安徽省，其南北地区经济发展水平差距大，未来可能还需要平衡地区间不同的效益。在经济不景气的背景下，地方财力已经吃紧，部分财政承受能力不是太强的试点地区则面临挑战，对相关税负增加企业进行财政补贴可能力不从心。
六、税率高低的因素
有些行业的抵扣比较合适，比如咨询业等，过去税率是5%，现在是6%，只要稍有抵扣，税负就是降低的。但有些行业就会出现税负增加的现象，比如交通运输业，此前税率是3%，现在变为11%，要保持税负不变，抵扣水平要达到8%，如果不能做到8%的抵扣，那么税负就会增加。出现这种现象的主要原因是“营改增”试点的税率结构设计欠合理，部分行业原营业税差额征收的优惠幅度更大，改征增值税后，税率因此不降反升。由于行业税率划分还不够细致，抵扣链条还不够完善，因此才需要在更大范围推广“营改增”试点，完善抵扣链条。下一步在扩围的过程中，为避免“营改增”之后，税负大幅增加的情况再次出现，推广的地区应该对每个行业做细致的研究。针对某一个地区或某一个行业的营业税改增值税，要好好算一算账，要测算试点企业的进项到底能有多少，进而再制定税率应该定到多少，并在改革之初找好应对问题的解决方案。
七、进项税抵扣额的多少
对于一般纳税人而言，“营改增”后，企业税负是否加重，还取决于进项税额。“营改增”前，缴纳营业税的纳税人进项税额不能抵扣，而“营改增”后，进项税额可以得到抵扣。只要进项税额达到一定数量，“营改增”纳税人的税负就不会上升。现实中，受多种因素影响，特别是企业生产经营周期的影响，如果“营改增”纳税人在某一段时期内进项税额较少，那么该时期企业税负可能加重。
八、纳税人计税方法的选择
具备一般纳税人资格，意味着有固定的生产经营场所；能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿和核算；能够提供准确税务资料；彰显规模优势，加大与客户合作的机会；通过开具增值税专用发票，增加客户的进项税抵扣利益。
小规模纳税人，最主要的优势就是降低流转环节的税负。从原来按5%的税率缴纳营业税，改为按3%缴纳增值税。如果属于小规模纳税人，则可以到主管税务机关申请代开增值税专用发票，适用3%的征收率，企业税负下降幅度明显。
九、盈利模式的财务规划
企业要根据改征增值税方案重新审视现有业务的盈利模式，譬如在拓展商机、合同条款、定价策略等方面要有所改变。假设改征增值税方案执行后，可以考虑提高对部分客户（增值税一般纳税人）的收费标准。因为这部分客户现在可以抵扣进项税，享受了税收收益。企业应预测、分析改征增值税方案对自身的整体财务影响。以交通运输业为例，如果交通运输劳务含营业税的价格不变，改征增值税后，劳务提供方，税负可能会上升，税后利润可能下降。
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