安全生产费用实务处理进一步规范化

日前，财政部、国家安全生产监督管理总局联合制定并发布《企业安全生产费用提取和使用管理办法》（以下简称《办法》），与此前出台的政策相比有什么变化及对企业财务及纳税处理将产生什么影响，笔者就企业关心的这几个问题逐一详解。
三个方面发生重大变化
相对原《煤炭生产安全费用提取和使用管理办法》（财建[2004]119号）、《关于调整煤炭生产安全费用提取标准、加强煤炭生产安全费用使用管理与监督的通知》（财建[2005]168号）、《烟花爆竹生产企业安全费用提取与使用管理办法》（财建[2006]180号）和《高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法》（财企[2006]478号）而言，新办法在对原办法进行整合、修改、补充和完善的基础上，在提取标准、适用范围、使用方向等方面进行了调整，实务中更具有操作性。具体来讲，主要变化有三点：
一、扩大了政策的适用范围，将需要重点加强安全生产工作的冶金、机械制造和武器装备研制三类行业纳入了适用范围，同时拓展了原非煤矿山、危险品生产、交通运输行业的适用领域，如非煤矿山行业中增加了煤层气开采等。新办法适用于直接从事煤炭生产、非煤矿山开采、建设工程施工、危险品生产与储存、交通运输、烟花爆竹生产、冶金、机械制造、武器装备研制生产与试验（含民用航空及核燃料）的企业，以及其他经济组织。
二、提高了安全生产费用的提取标准，《办法》分行业对提取标准和提取基数、比例进行了详细的规定。《办法》中还特别提示了两点，一是对于混业经营企业，如能按业务类别分别核算的，以各类业务营业收入为计提依据，按各自标准分别提取安全费用；如不能分别核算的，以全部业务收入为计提依据，按主营业务计提标准提取安全费用；二是中小微型企业和大型企业上年末安全费用结余分别达到本企业上年度营业收入的5%和1.5%时，经当地县级以上安全生产监督管理部门、煤矿安全监察机构商财政部门同意，企业本年度可以缓提或者少提安全费用。
三、扩大并细化了安全生产费用的使用范围，不再局限于安全生产设施，增加了一些安全预防性的投入和预防职业危害、减少事故损失等方面的支出。《办法》同时强调，安全费用属于企业自提自用资金，其他单位和部门不得采取收取、代管等形式对其进行集中管理和使用，在本办法规定的使用范围内，企业应当将安全费用优先用于满足安全生产监督管理部门、煤矿安全监察机构以及行业主管部门对企业安全生产提出的整改措施或者达到安全生产标准所需的支出。
正确核算安全生产费用
《财政部关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）第三条对于“高危行业企业提取的安全生产费，应当如何进行会计处理？”中规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。
例如：某建筑企业甲公司，从事房屋建筑工程业务。2012年房屋建筑工程造价2000万元，其中分包给建筑企业乙公司工程金额600万元。除此之外，甲公司2012年发生符合规定的收益性支出5万元，购置安全生产设备价款14万元，发生调试安装费1万元。按税法规定最低年限计算当年设备折旧3万元。该建筑企业适用企业所得税率25%.
《企业安全生产费用提取和使用管理办法》第七条规定，房屋建筑工程安全费用提取标准为2.0%；总包单位应当将安全费用按比例直接支付分包单位并监督使用，分包单位不再重复提取。
甲公司与安全生产费用相关的会计处理如下：
1、甲公司计提安全生产费用：
借：主营业务成本
40
贷：专项储备
40
2、支付给分包单位相应比例部分：
借：专项储备
12
贷：银行存款
12
3、使用专项储备支付收益性支出
借：专项储备
5
贷：银行存款
5
4、使用专项储备购置安全设备等固定资产
借：在建工程
15
应交税费——应交增值税（进项税额）
2.55
贷：银行存款
17.55
5、支付调试安装费
借：在建工程
1
贷：银行存款
1
6、固定资产达到预定可使用状态时
借：固定资产
15
贷：在建工程
15
同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧，该固定资产在以后期间不再计提折旧。
借：专项储备
15
贷：累计折旧
15
该建筑企业2012年12月31日的资产负债表中，在所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目，反映安全生产费用专户余额8万元。
会计上应确认2012年计入损益但只能在以后年度申报扣除生产费用对“所得税费用”的影响（20×25%）：
借：递延所得税资产
5
贷：所得税费用
5
税务处理遵循实际发生原则
《办法》第四十条提示，原其他有关规定与本办法不一致的，以本办法为准。新办法删除了原财建[2004]119 号第七条“企业提取的安全费用在缴纳企业所得税前列支”的规定。企业在进行纳税处理时，应根据《关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2011年第26号）*9条规定处理，即煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。
以上面甲公司为例，期末汇算清缴时，该建筑企业实际发生的安全生产费用支出中，属于收益性支出的17万元，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的15万元，应作为该固定资产的计税成本，按企业所得税法规定计算的2012年的折旧额3万元可以税前扣除，减除税前扣除折旧后的12万元与当年预提但未实际使用的余额8万元，总计20万元，应进行纳税调增处理。
提示：行使自主权同时不忘遵守相关规定
《办法》第十五条规定，企业在上述标准的基础上，根据安全生产实际需要，可适当提高安全费用提取标准。企业在自行确定安全费用提取标准时，仍应按照财建[2004]119 号第四条规定，报当地主管税务机关、煤炭管理部门和煤矿安全监察机构备案。安全费用提取标准一经确定，不得随意改动。确需变动的，经报主管税务机关、煤炭管理部门和煤矿安全监察机构备案后，从下一年度开始执行新的提取标准。
安全生产费用强调“专户存储，专户核算，专款专用”的政策。企业未按规定提取和使用安全费用的，不但面临企业所得税税前不能正常扣除的风险，而且安全生产监督管理部门、煤矿安全监察机构和行业主管部门会同财政部门，将会依照相关法律法规进行处理、处罚。
版权声明